爱华网中华人民共和国企业所得税法释义第一章 总 则 【本章内容提要】本章共四条(第一条至第四条)，主要是规定一些有关企业所得税法的原则问题，主要包括：企业所得税的纳税人范围、纳税人的种类划分、应纳税的所得范围(纳税对象、税基)以及企业所得税的法定税率等。这些内容都是属于统领全法的纲领性内容和税收基本要素，因此作为第一章“总则"的内容。 第一条 在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织(以下统称企业)为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。 个人独资企业、合伙企业不适用本法。 【释义】 本条是关于企业所得税纳税人的规定。 企业所得税的纳税人，又称“纳税义务人”，是指税收法律、行政法规规定的负有纳税义务的企业单位。纳税人范围的界定，直接体现到一个国家行使税收管辖权的程度，它是企业所得税法的核心要素之一，为此，本法第一条就明确“在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织(以下统称企业)为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税”。“个人独资企业、合伙企业不适用于本法。” 与原税法相比，本法对纳税人的定义作了较大的改进。根据原内、外资企业所得税法的有关规定，内资企业以独立核算来界定纳税人，并要求同时具备：(1)在银行开设结算账户；(2)独立建立账簿；(3)编制财务会计报表和独立计算盈亏等条件。我国原内资企业所得税暂行条例虽然对纳税人规定了三个条件，但由于缺少有限责任或自负盈亏的实质性条款，背离了法人作为基本纳税单位的原则；存在征收企业所得税和个人所得税划分不清的问题。此外，确定纳税人的三个条件在实际工作上存在不好操作的问题，致使纳税人的范围可以人为扩大或缩小，增加了执法的难度。与原内资企业法不同的是，原外资企业法则以依法注册登记来界定纳税人，其实质就是承担有限责任或者自负盈亏，基本是以法人作为外资企业纳税人的认定标准。 在国际上，对企业征收所得税一般采用公司法人所得税的形式。以公司法人作为基本纳税单位，有利于合理规范企业所得税纳税人。目前公司法、合伙企业法已经出台，一般说来，分公司没有法人资格，理应由总公司汇总纳税，由总公司完全承担纳税责任。合伙企业没有法人资格属于自然人，应当缴纳个人所得税。随着现代企业制度的建立，中国的市场主体也要逐步按独资企业、合伙企业和公司来规范，对于没有法人资格而属于自然人性质的独资私营企业，应纳入个人所得税征税范围。以法人作为基本纳税实体，有利于在个人所得税与企业所得税之间划定合理界限。实行法人税制，有利于实施消除重复征税的所得税一体化措施。可与国际上大多数国家的做法基本一致，便于国际比较。 鉴此，本法将以公司制和非公司制存在的各种形式的企业和取得收入的组织，确定为企业所得税纳税人。其中“其他取得收入的组织”，主要是指：(1)根据《事业单位登记管理暂行条例》的规定成立的事业单位；(2)根据《社会团体登记管理条例》的规定成立的社会团体；(3)根据《民办非企业单位登记管理暂行条例》的规定成立的民办非企业单位；(4)除上述所述公司、企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位以外，从事经营活动的其他组织。 此外，根据个人独资企业法、合伙企业法的规定，个人独资企业、合伙企业的股东承担无限责任，个人财产和企业财产无法明确区分，并且企业没有法人资 格，为避免重复征税，本法规定了这类企业不缴纳企业所得税。根据合伙企业法的规定，合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照国家有关税收规定，由合伙人分别缴纳所得税。个体工商户以自然人为主体，不属于企业，不应缴纳企业所得税而应征收个人所得税。为此，本法在第一条第二款明确规定，个人独资企业、合伙企业不适用本法。
但是，一人有限公司属于有限责任公司的范畴，公司的股东承担有限责任，公司具有独立的法人资格，并且公司财产和股东个人财产要明确区分，应缴纳企业所得税。 第二条 企业分为居民企业和非居民企业。 本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。 本法所称非居民企业，是指依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 【释义】 本条是关于企业所得税纳税人分类，以及居民企业与非居民企业定义的规定。 企业所得税纳税人的纳税义务与该国实行的税收管辖权密切相关。由于税收管辖权是国家主权的重要组成部分，而国家主权的行使一般要遵从属地原则和属人原则，因此，一国的税收管辖权在征税范围问题上也必须遵从属地原则和属人原则。具体到企业所得税的征收，根据属地原则，一国有权对来源于本国境内的一切所得征税，而不论取得这笔所得的是本国企业还是外国企业；根据属人原则，一国有权对本国企业的一切所得征税，而不论这笔所得来源于本国还是外国。 为合理界定企业所得税纳税人的纳税范围，本法借鉴国际上的通行做法，采用了较为规范的“居民企业”和“非居民企业”的概念，并在本法第二条第一款规定“企业分为居民企业和非居民企业"。 判定是否属于居民企业的标准一般有：登记注册地标准、生产经营地标准、实际控制管理地标准或多标准相结合等判定标准。
(一)登记注册地标准 在采用登记注册地标准的国家，是以企业是否在本国各级政府登记注册为依据，确定该企业是否为本国居民企业。依据这一标准，凡依本国法律在本国登记注册的企业，不论其总机构、管理和控制中心是否设在本国，也不论其投资者是本国人还是外国人，均可认定其为本国居民，对其所得行使课税权。而如果一家企业没有在本国注册，就不能确认其为本国居民企业，因而本国政府也就不能对其行使税收管辖权。如美国《国内收入法典》(IntemalRevenue Code)第770l节(a)项规定，在美国依法注册登记设立的公司，应就世界范围内的所得承担纳税义务。而不在美国注册成立的外国公司仅就在美国境内从事贸易和经营活动有实际联系的所得或特定的投资所得承担纳税义务。除美国以外，瑞典、墨西哥、英国、日本、法国、德国、意大利、澳大利亚、比利时、丹麦、印度、泰国等也采取登记注册地标准确定法人的居民身份。由于法人的注册成立地是唯一的，因此采用法人注册登记地标准的优点在于便于识别法人的居民身份，但其缺点在于容易产生法律规避现象。目前，有许多跨国公司为了逃避所在国的税收负担，转而在避税地设立“基地公司”以规避有关国家的税收管辖权。(二)总机构地标准 此标准以企业的总机构是否设在本国境内为依据来确定其是否为本国居民企
业。总机构是指企业进行重大经营决策以及全部经营活动和统一核算盈亏的总公司或总店。法国、新西兰、日本均采用了总机构地标准。法国税法规定，凡总公司设在国内的为本国居民企业，总公司不在国内的为外国居民企业。日本税法规定，凡在日本设有总机构、总店或总事务所的公司即为日本税法上的居民企业。 (三)管理机构地标准(又称为实际管理和控制中心所在地标准) 依据这一标准，凡企业的实际管理和控制中心设在本国的，即视为本国居民企业。所谓实际管理和控制中心，是指作出和形成企业的经营管理重大决定和决策的地点，具体是指企业的董事会所在地或董事会有关经营决策会议的召集地，它不同于企业的日常经营业务管理机构所在地。采取这一标准的国家有英国、德国、加拿大、阿根廷、埃及、马来西亚、爱尔兰、卢森堡等。在这一标准的确立上，最被人广泛引用的经典判例是英国法院在1906年审理的“比尔斯联合采矿有限公司诉荷奥"一案。通过该案，英国税法确定了管理机构地标准：判定企业居民身份的标准在于其实际的“管理及支配中心”是否在英国境内，即以董事会行使指挥监督权力的场所、公司账簿的保管场所和召开股东大会的场所为判定依据。但管理机构地标准也存在一些弊端，有些企业任意设立主要的经营管理和控制中心以达到逃避税收的目的。为此，英国1988年《财政法》(Finance Act)第66节规定，1988年3月15日以后在 英国注册成立的公司均为英国的居民公司。 除以上几种最为常见的确定居民企业的标准外，少数国家还同时或单独采用主要经营活动地标准、控股权标准。主要经营活动地标准以公司经营业务的数量为依据。实行这一标准的国家通常规定，如果一个公司占最大比例的贸易额或利润额是在本国实现的，该企业即为本国的居民企业。控股权标准是以控制企业表决权股份的股东的居民身份为依据确定企业的居民身份，如果掌握公司表决权股份的股东具有本国居民身份，则该公司即为本国居民企业。根据我国的实际情况，借鉴国际做法，新税法采用了“登记注册地标准”和“实际管理控制地标准”相结合的办法，并在本法第二条第二款和第三款规定，依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业为居民企业；依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业为非居民企业。这一划分标准改变了原外资企业所得税规定的居民企业标准：在中国境内设立、同时总机构设在中国境内的双重条件，使我国的税收权益更广。至于实际管理控制地标准可能会引起的国与国之间由于适用标准不同而导致的双重征税问题，我们将通过对实际管理控制地的严格、规范的界定，以及税收协定予以解决。 第三条 居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。 非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。 【释义】 本条是关于居民企业与非居民企业的应纳税所得的范围的规定 按照税法对居民企业的定义，居民企业不仅要就其境内所得向本国政府纳税，而且还要就其境外来源的所得向本国政府纳税。本条第一款规定居民企业应就境
内、外一切所得(又称全球所得)向居住国政府纳税的义务，称为无限纳税义务。按照本法对纳税人的定义，在法律地位上，居民企业的分支结构与总公司属于同一个法人实体，它是总公司的派出机构或附属机构，具有商业上的独立性，但无法律上的独立性，所以许多国家允许国内居民企业的分支机构取得的所得汇总到总公司一并征税，而不需要对分支机构单独征税。 按照新税法对非居民企业的定义，我国在实行“登记注册地标准"的同时，还实行了“实际管理控制地标准"。根据以上标准，本条第二款和第三款规定，非居民企业一般只有对来源于境内的所得征税，即其只履行就境内所得向居住国政府纳税的义务，称为有限纳税义务。但也有例外，一些国家为了避免非居民企业偷逃税收，规定非居民企业也要就其某种境外来源的所得向本国纳税，从而使非居民企业在某种程度上也负有了无限纳税义务。例如，比利时税法规定，在比利时设有常设机构的非居民企业应就该常设机构的全部所得，包括与该常设机构有关的境外来源所得向比利时政府纳税。又如，美国税法也规定，外国公司来源于美国境外的股息、利息、资本利得、租金和特许权使用费等所得，如果与美国的经营活动有实际联系，则外国公司在美国的分支机构也要就这些来源于美国境外的所得向美国政府纳税。本法借鉴国际做法，也有条件地对非居民企业境外的所得进行征税。 第四条 企业所得税的税率为25％。 非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20％。 【释义】本条是关于企业所得税税率的规定。税率是税收的核心要素之一，是衡量和影响税负水平的决定性因素。企业所得税税率是应纳税额与应纳税所得额的比例，其税率的设计方式和水平对企业的投资行为具有直接的影响。 税率通常可以分为比例税率、累进税率和定额税率三种基本形式。从各国企业所得税实践看，多数国家和地区实行的是比例税率，但也有少数实行累进税率的，有些国家的“最低公司税”还采取定额税率。从理论上说，定额税率计算简便，征收成本低，但不能反映纳税人的负税能力，缺乏公平；累进税率体现了“量能负担"原则，实现所得越多承担的税负就越高，体现了纵向公平的要求，但计算复杂，征管成本高，特别是在考虑和消除与个人所得税相关的“经济性双重征税”问题时，操作很复杂；比例税率则介于两者之间，计算相对简单，体现了横向公平，但不能体现纵向公平。从企业所得税制的发展历史看，实行累进税率的国家和地区越来越少，比例税率成为主要方式。这一方面反映了对企业征税的理论认识，毕竟企业不是具体的人，从社会公平的角度讲，企业所得税实行累进税率的理由没有个人所得税来得充分；另一方面反映了经济全球化发展加剧国际税收竞争、促使税收一体化发展的现实。由于资本的跨国流动日益便捷，企业税负的高低直接影响资本的流动，因此，企业所得税税率往往成为各国吸引国际生产要素的主要税收竞争工具：在降低税率的同时，使税率形式趋于简化。 原内资企业和外资企业所得税税率均为33％。同时，对一些特殊区域的外资企业实行24％、15％的优惠税率，对内资微利企业分别实行27％、18％的二档照顾税率等。税率档次多，使不同类型企业名义税率和实际税负差距较大，不利于企业的公平竞争，也容易带来税收漏洞，增加税收征管上的难度。因此，有必要统一内资、外资企业所得税税率。 本法按照十六届三中全会提出的“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税
制改革基本原则，结合我国财政承受能力、企业负担水平，考虑世界上其他国家和地区特别是周边国家和地区的实际税率水平等因素，本法第四条第一款将企业所得税的税率确定为25％。据了解，全世界实行企业所得税的国家(地区)平均税率为28.6％，我国周边18个国家(地区)的平均税率为26.7％。因此25％的税率在国际上处于适中偏低的水平，有利于提高企业竞争力和吸引外商投资。 同时，在企业所得税中，对企业支付给非居民企业的利息、股息、特许权使用费和某些服务费，通常按预提税率征收预提税。预提税作为所得税的一种源泉控管方式，有助于避免税款流失。对于支付给非居民纳税人的款项征收预提税，还体现了征税权在收入来源国与纳税人居住国的分配原则，即来源国对预提项目享有优先征税权。预提税税率通常低于一般税率，反映了来源国优先征税权的部分让渡。对于非居民企业而言，预提税往往就是最终税，预提税率是来源国征税权的体现，在税收协定中往往相互给予更优惠的预提税税率，也就是通常所称的“协定税率”。纳税人所承担的预提税款在居住所在国一般允许抵免，以消除国际双重征税。为此，本法第四条第二款将非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得，征收20％的企业所得税。 第二章应纳税所得额 【本章内容提要】本章共十七条(第五条至第二十一条)，是关于企业所得税的计税依据，即应纳税所得额的具体规定，是本法的核心部分。根据计算企业所得税应纳税额的一般公式“应纳税额=应纳税所得额×适用税率’’，计算企业应缴纳所得税的最关键步骤是计算应纳税所得额，而要准确计算应纳税所得额，首先就要界定收入总额的概念，还要界定不征税收入和免税收入的范围，这样才能得到企业的应税收入总额；接下来，就要界定各项税前的范围和标准，这一环节税收上可能会与会计上的规定存在差异，这时就要遵循税法优先的原则；界定好了应税收入和准予扣除项目之后，就顺理成章地得到了应纳税所得额。以上就是本章的主要内容。 第五条 企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。 【释义】 本条是关于企业所得税的计税依据，即应纳税所得额的总括性规定。 本条是对原内资税法第四条和外资税法第四条进行修改后形成的，主要是增加了“不征税收人"、“免税收入”和“允许弥补的以前年度亏损"的内容，使应纳税所得额的计算过程更加准确和完整。 根据本法第五条，我们可以得到应纳税所得额的计算公式，即： 应纳税所得额＝收入总额一不征税收入一免税收人一扣除额一允许弥补的以前年度亏损 而原内资、外资税法规定的应纳税所得额的计算公式为： 应纳税所得额＝收入总额一准予扣除项目金额一弥补以前年度亏损一免税所得 将新旧税法中应纳税所得额的计算公式进行比较，我们可以发现： 第一，新税法公式中，增加了“不征税收入”一项，新税法创设该项的主要目的是对有些非经营活动或非营利活动带来的经济利益流入从应税总收人中排除。“不征税收入"概念，不属于税收优惠的范畴，与“免税收入"的概念不同。 第二，新税法公式中，除了从“收入总额"中减掉“扣除额”之外，还将“不征税收入”、“免税收入"和“允许弥补的以前年度亏损”均从“收入总额”中减去，这样更能准确地反映应纳税所得额的内容。 第三，新税法公式中，将“不征税收入”和“免税收入”放在“扣除额”和“允许弥补的以前年度亏损”之前从“收入总额"中减除，这就真正实现了企业所得税税基的准确性，保证了国家相关产业、经济、社会政策的准确贯彻落实。而原内资企业所得税中将“免税所得"放在“弥补以前年度亏损"之后减除，这就容易导致：(1)当纳税人在纳税调整后所得为负，即纳税调整后亏损时，或在纳税调整后有利润，但弥补以前年度亏损之后为亏损或为利润但不够完全减除“免税所得"时，“免税所得"将不能完全从“收入总额”中扣除，导致对“免税所得"征税，使纳税人无法充分享受税法给予的税收优惠政策。(2)符合条件(居民之间的适用税率一致)的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，在新法中被界定为 “免税收入"，按照新税法公式，在弥补以前年度亏损之前就已从 “收入总额"中减除。但旧税法中对适用税率一致的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，在弥补以前年度亏损之前，并未从“收入总额"中减除，如果当年存在利润弥补以前年度亏损，由于居民企业之间的股息、红利等收益属于税后利润，在计人“收入总额”时并未还原为税前所得，就会出现企业用税后利润补亏的情况，导致对企业的重复征税，造成了资本收益的税收负担高于经营收益的税收负担。关于“符合条件的居民企业之间的股息红利等权益性投资收益”免税等问题，将在第26条释义中详细解释。第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括： (一)销售货物收入； (二)提供劳务收入； (三)转让财产收入； (四)股息、红利等权益性投资收益； (五)利息收入； (六)租金收入； (七)特许权使用费收入； (八)接受捐赠收入； (九)其他收入。 【释义】 本条是关于收入总额各组成部分的总括性规定。 本条是对原内资税法第五条进行修改后形成的，主要增加了对收入总额的总括性界定，即“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额"，同时增加了“接受捐赠收人”，并将原法的“生产、经营收人"分解为“销售货物收入"和“提洪劳务收入"。这种先总括后分类的概念界定方式，进一步拓宽了收入总额的概念空间，而在收入具体组成部分的进一步细化和增补，则进一步增强了该法条的明晰性和可操作性。 货币收入：是指企业取得的现金以及将以固定或可确定金额的货币收取的收入，具体包括现金(库存现金、银行存款和其他货币资金)、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。 非货币收人：是指企业取得的货币形式以外的收入，包括存货 (原材料、包装物、低值易耗品、库存商品、委托加工物资、委托代销商品、分期收款发出商 品等)、固定资产、无形资产、股权投资、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及债务的豁免等。对企业以非货币形式取得的收入，有别于货币性收入的固定性和确定性，通常按公平价格来确定收入额。公平价格是指独立企业之间按公平交易原则和经营常规，自愿进行资产交换和债务清偿的金额。
本条中包含的收人概念，具体界定如下： (一)销售货物收入：是指企业销售库存商品、产成品、半成品、原材料、包装物．、低值易耗品以及其他货物取得的收入。 (二)提供劳务收入：是指企业从事建筑安装、交通运输、仓储、邮政、信息传输、计算机服务、住宿、餐饮、金融、商务服务、科学研究、技术服务、地质勘查、水利管理、环境管理、公共设施管理、居民服务、教育、卫生、社会保障、社会福利、文化、体育、娱乐和其他劳务服务活动取得的收人。 (三)转让财产收入：是指企业转让固定资产、无形资产、股权、股票、债券、债权等所取得的收入。 (四)股息、红利等权益性投资收益：是指企业凭借权益性投资从被投资方分配取得的收入，包括股息、红利、联营分利等。 (五)利息收入：是指企业将资金提供他人使用或他人占用本企业资金所取得的利息收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。 (六)租金收人：是指企业提供固定资产、包装物和其他资产的使用权取得的收入。 (七)特许权使用费收入：是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入。 (八)接受捐赠收人：是指企业接受捐赠的货币和非货币资产。 (九)其他收入：包括企业资产盘盈或溢余收入、罚款收入、逾期未返还的包装物押金、因债权人原因确实无法支付的应付款项、债务重组收人、非货币性资产交换实现的收人、政府补助(财政拨款、税收返还等)、视同销售收入、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费和政府性基金、已作坏账损失处理后又收回的应收账款，以及国务院规定的其他收人。第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入： (一)财政拨款； (二)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金； (三)国务院规定的其他不征税收入。 【释义】 本条是关于不征税收入的列举性规定。 本条是原内资税法和外资税法所没有规定的，是本法中新创设的一个概念。我国税法规定不征税收入，其主要目的是对部分非经营活动或非营利活动带来的经济利益流人从应税总收人中排除。目前，我国组织形式多样，除企业外，有的以半政府机构(比如事业单位)的形式存在，有的以公益慈善组织形式存在，还有其他复杂的社会团体和民办非企业单位等等。这些机构严格讲是不以营利活动为目的的，其收入的形式主要靠财政拨款以及为承担行政性职能所收取的行政事业性收费等等，对上述行政事业性收费、政府性基金征税没有实际意义。当然，为了保证税法的严谨，税法还有兜底性规定“国务院规定的其他不征税收入"。 本条中涉及的不征税收人项目的具体界定为： (一)财政拨款
财政拨款是指财政部门根据法律法规等有关规定，经过预算程序对国家机关以及事业单位、社会团体、企业直接拨付的经费。企业实际收到的财政拨款中的财政补贴和税收返还等，按照现行会计准则的规定，属于政府补助的范畴，计人企业的“营业外收入"科目，除企业取得的所得税返还(退税)和出口退税的增值税进项外，一般作为应税收人征收企业所得税。 (二)行政事业性收费和政府性基金 按照国家发展改革委、财政部联合下发的《行政事业性收费标准管理暂行办法》(发改价格[2006]532号)，行政事业性收费是指国家机关、事业单位、代行政府职能的社会团体及其他组织根据法律法规等有关规定，依照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人提供特定公共服务过程中，向特定对象收取的费用。 按照《财政部关于加强政府性基金管理问题的通知》(财综字 [2002]22号)，政府性基金是各级人民政府及其所属部门根据法律、国家行政法规和中共中央、国务院有关文件的规定，为支持某项事业发展，按照国家规定程序批准，向公民、法人和其他组织征收的具有专项用途的资金。包括各种基金、资金、附加以及专项收费等。 本法规定行政事业性收费和政府性基金为不征税收入，主要基于以下考虑：一是行政事业性收费和政府性基金的组织或机构一般是承担行政性职能或从事公共事务的，不以营利为目的，一般不作为应税收入的主体；二是行政事业性收费和政府性基金一般通过财政的“收支两条线”管理，封闭运行，对其征税没有实际意义。 (三)其他不征税收入 设置“其他不征税收入"这一兜底条款，主要是为了适应社会发展的需要，承担公共管理职能的非营利性组织可能会取得一些新的不征税收人。其他不征税收入的界定权属于国务院。 第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 【释义】 本条是关于在计算应纳税所得额时税前扣除的一般规定。 本条规定了企业所得税前扣除的基本条件，同时明确了税前扣除的主要内容。 企业所得税的核心之一是如何确定应纳税所得额。从企业所得税的原理上，应纳税所得额为应税收入总额减去税前准予扣除项目后的余额。税前准予扣除的项目是计算应纳税所得额的重要组成部分。 税前准予扣除的项目一般是指纳税人取得的与应税收入有关的成本、费用、税金、损失和其他支出。过去，内资、外资企业所得税在成本、费用和损失税前扣除方面规定不尽一致，如内资企业所得税实行计税工资限额扣除制度，而外资企业所得税对工资支出实行全额据实扣除等；内资企业用于公益救济性捐赠按照应纳税昕得额的一定比例限额扣除制度，而外资企业用于公益救济性捐赠实行全额据实等。内资企业和外资企业在所得税前扣除项目上存在许多差异，税前扣除标准不统一，是造成内资企业的税负重于外资企业的重要原因，不利于内、外资企业的公平竞争和公平税负。本法对内、外资企业实际发生的各项支出扣除作出统一规范，并将在与本法同步实施的税法实施条例中对具体的扣除项目作出规定。 (一)本法规定的税前扣除的基本条件
从理论上讲，为取得应税收入实际发生的全部必要正常的支出都应该允许在所得税前扣除，以确定净所得，只不过对于不同种类的支出而言，确认和配比的 时间有所不同。企业所得税税前扣除的基本原则和框架隐含其中。 本法第八条规定，企业实际发生的与经营活动有关的、合理的支出，包括成本、费用、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除。真实、合法和合理是纳税人经营活动中发生支出可以税前扣除的主要条件和基本原则。 真实性是税前扣除的首要条件。真实性是指除税法规定的加计费用等扣除外，任何支出除非确属已经真实发生，否则不得在税前扣除。任何不是实际发生的支出，也就没有继续判断其合法性和合理性的必要。在判断纳税人申报扣除的支出的真实性时，纳税人必须提供证明支出确属实际发生的“足够"的“适当"凭据。足够和适当要根据实际情况来判定。根据会计法和发票管理条例的规定，必须提供发票的，发票就是适当的凭据；可以自制凭证的，如工资费用分配表、折旧费用分配表等，自制凭证就是适当凭据；境外购货，如果没有境外发票，进口报关单就是适当凭据。足够与否更加依赖税务人员的职业判断能力，纳税人的诚信度高低也是一个很重要因素。工资费用分配表加上雇员的名册、劳动合同及领取工资的签单等在一般情况下就足够证明工资费用的真实性，但如果纳税人有多次偷税记录的，税务机关可能还会实际抽查一定数量的雇员是否确有其人。除非税法有特定要求，纳税人在申报扣除费用时，不需要同时提供证明真实性的资料，但是，只要税法有要求，或者主管税务机关提出要求，纳税人必须提供证明真实性的足够的适当凭证。 合法性是指无论支出是否实际发生或合理与否，如果是非法支出，不符合税法的有关规定，即使财务会计法规或制度规定可作为费用支出，也不得在企业所得税前扣除。合法性是显而易见的，也就是非法支出不允许在税前扣除。 合理性是指可在税前扣除的支出是正常和必要的，计算和分配的方法应该符合一般的经营常规和会计管理。税前扣除的支出在真实、合法的基础上必须符合合理性的要求。如果支出的发生既是为了经营目的，又是为了投资者个人目的，既与经营活动有关，又与非经营活动有关，就必须进行合理分配。合理性具体判断，主要是看发生的支出的计算和分配方法是否符合一般经营常规和会计惯例。一般经营常规，如企业发生的业务招待费与所成交的业务额或业务的利润水平是否相吻合；会计惯例要求各项支出的确认要符合会计核算的基本要求，如间接成本的合理分配问题，这很容易造成企业在不同纳税期间或不同产品、应税项目和非立税项目之间调节利润，规避税收。因此，成本分配和结转的方法必须符合会计实务中的一些习惯做法，反映费用分配的合理基础。 (二)本法规定税前扣除的主要内容 本法第八条规定，企业实际发生的与经营活动有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税听得额时扣除。 本法第八条所指的成本和费用的概念与一般会计意义上的概念有所不同。会计上的费用是指企业全部的实际支出，而成本是指对象化的费用。税法所指的成本，是指纳税申报期间已经申报确认的销售商品(包括产品、材料、下脚料、废料和废旧物资等)、提供劳务、转让、处置固定资产和无形资产的成本。企业对象化的费用，有的成为在产品、产成品等存货，只有销售出去，并在申报纳税期间确认了销售(营业)收入的相关部分商品的成本才能申报扣除。
由于所得税法和财务会计制度的目的不同，会计收入分类侧重于经济收入的稳定性和经常性，税法收入分类的基础是税收政策待遇的异同。因此，税法中成本归集的内容不仅包括企业的主营业务成本(销售商品、提供劳务、提供他人使用本企业的无形资产)，还包括其他业务成本(销售材料、转让技术等)和营业外支出 （固定资产清理费用等)。 本法第八条所称的费用，是特指申报纳税期间的销售费用、管理费用和财务费用等期间费用。因此，企业发生的期间费用，只要符合税前扣除基本条件和一般原则规定的与取得应税收人有关的支出，凡没有计人成本，没有资本化的支出，以及税法没有禁止和限制的，都应计人期间费用在税前扣除。需要注意的是，不能在成本和期间费用之间重复扣除。本法第八条所称的税金，一般是指纳税人缴纳的消费税、营业税、资源税和城市维护建设税、教育费附加等产品销售税金及附加，以及发生的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等，但不包括由消费者在价外负担的增值税。企业发生的税金是企业为取得经营收入实际发生的必要的、正常的支出，与企业发生的成本、费用性质相同，是企业取得经营收入实际发生的经济负担，符合税前扣除的基本原则，因此，将税金和成本、费用并列为支出。 本法第八条所称的损失，一般是指企业发生的与经营活动有关的资产损失。企业的各项财产损失，按财产的性质分为货币资金损失、坏账损失、存货损失、投资转让或清算损失、固定资产损失、在建工程和工程物资损失、无形资产损失和其他资产损失；按申报扣除程序分为自行申报扣除财产损失和经审批扣除财产损失；按损失原因分为正常损失(包括正常转让、报废、清理等)、非正常损失(包括因战争、自然灾害等不可抗力造成损失，因人为管理责任毁损、被盗造成损失，政策因素造成损失等)、发生改组等评估损失和永久实质性损害。 本法第八条所称的其他支出，是指企业实际发生的与经营活动有关的、合理的除成本、费用、税金、损失之外的支出。 第九条 企业发生的公益救济性捐赠，在年度利润总额1 2％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。 【释义】 本条是关于在计算应纳税所得额时公益性捐赠税前扣除的规定。 本条是对公益性捐赠所得税前扣除的规定。原内资企业公益性捐赠在应纳税所得额3％以内的部分，准予在所得税前扣除。经国务院批准，向特定非公益性组织和行业的公益性捐赠允许全额在所得税前扣除。外资企业公益性捐赠允许全额在所得税前扣除。本法在综合考虑原内资企业和外资企业公益性捐赠所得税前五除的基础上，借鉴国际经验，规定了公益性捐赠所得税前扣除的标准和计算依据，以规范和促进公益性捐赠的所得税前扣除。 (一)公益性捐赠界定和管理本法第九条所称公益性捐赠支出应同时具备以下条件：一是指企业通过国家机关和经认定的公益性社会团体；二是公益性捐赠支出必须用于下列公益事业的捐赠：救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；教育、科学、文化、卫生、体育事业；环境保护、社会公共设施建设。界定公益性捐赠支出的关键是明确国家机关和公益性社会团体：国家机关是按照政府组织法成立的具有行政管理职能的行政矶关，比较明确。公益性社会团体一般是从事非营利活动的经民政部门批准成立的非营利性的机构或组织。符合税法优惠条件的公益性社会团体主要由财政、税收和民政部门负责认定。 (二)公益性捐赠支出可以扣除的主要考虑
公益性捐赠支出可以在税前扣除，主要原因有：一是弥补政府职能的缺位。市场经济条件下，政府的主要职能是为市场和社会提供满足社会成员需要的公共产品或公共服务。由于我国正处于经济转轨时期，国家财力有限，许多本应由政 府承担的公共事务，如教育、卫生、社会保障等，并没有到位，需要全社会共同参与。二是有利于调动企业积极参与社会公共事业发展的积极性。由于公盏陛捐赠是与企业经营无关的支出，不符合所得税税前扣除的基本原则，之所以允许公益性捐赠支出按一定比例在税前扣除，主要是基于激发企业支持社会公益事业的积极性，促进我国公益性事业的发展。 (三)公益性捐赠的扣除比例规定 目前，内资企业发生的公益性捐赠，对教育事业、老年服务机构、青少年活动场所以及经国务院批准的中国红十字会等基金会允许全额在税前扣除，其他按照应纳税所得额3％在税前扣除；外资企业的公益性捐赠允许全额在税前扣除。本法第九条规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额l 2％以内的部分，准予扣除。主要原因如下：一是参照了国际上通行的做法。目前，其他国家对公益性捐赠都规定一个扣除比例，多数规定在1 O％左右。因此，借鉴世界各国税制改革惯例，有利于体现税法的科学性、完备性和前瞻性。二是解决内资企业的公益性捐赠税负过重的问题。目前，内资企业总体上公益性捐赠支出税前扣除比例较低，适当提高公益性捐赠支出税前扣除比例有利于调动内资企业公益性捐赠的积极性，解决内资企业公益性捐赠税负过重问题。三是有利于兼顾财政承受能力和纳税人负担水平，有效地组织财政收入。目前，对外资企业的公益性捐赠允许全额在税前扣除。由于公益性捐赠支出是企业的自愿行为，公益性捐赠支出税收负担应在国家和企业之间合理分配，如果允许公益性支出全额在税前扣除，其税收负担完全由国家承担，加大财政承受能力，不尽合理。适当提高外资企业公益性捐赠支出的税收负担有利于合理规范国家和企业的分配关系，有利于兼顾财政承受能力和纳税人负担水平。 (四)公益性捐赠扣除比例的基数过去，无论内资企业还是外资企业，计算公益性捐赠税前扣除的基数都是应纳税所得额。本法将公益性捐赠扣除比例的基数由应纳税所得额改为利润总额，主要原因是便于公益性捐赠扣除的计算，方便纳税人的申报。公益性捐赠支出按照应纳税所得额一定比例在税前扣除，在计算公益性捐赠支出税前扣除额时，由于公益性捐赠支出是计算应纳税所得额的组成部分，需要进行倒算，非常麻烦，也容易出错，也不利于企业所得税纳税申报管理。第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：(一)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项； (二)企业所得税税款； (三)税收滞纳金； (四)罚金、罚款和被没收财物的损失： (五)本法第九条规定以外的捐赠支出； (六)赞助支出； (七)未经核定的准备金支出： (八)与取得收入无关的其他支出。 【释义】 本条是关于在计算应纳税所得额时不得税前扣除项目的规定。 本条规定的不得扣除的项目主要界定如下： (一)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项
投资是企业经营活动的重要内容，是企业为了获取股息、利息，实现资本增值，或者为了改善贸易关系等其他经济利益，用所持有的资产与其他单位(一般称 为“被投资单位")相交换而取得的资产。按照投资的性质分类，投资包括债权性投资和权益性投资。利息是投资方持有债权投资的经济回报，而股息、红利是投资者对被投资单位净利润的分享。企业所得税有关投资政策的目的，是消除或减轻对企业取得的权益性投资所得(股息、红利)的重复征税，保持股息等权益性投资所得和投资转让所得(资本利得性质)税负平衡，鼓励企业的长期投资。 向投资者支付的权益性投资收益款项主要体现为股息、红利等权益性投资所得，由于股息、红利是对被投资者税后利润的分配，本质上不是企业取得经营收入的正常的费用支出，因此，不允许在税前扣除；各国的所得税法对向投资者支付的权益性投资收益款项均不允许在税前扣除，遵循国际惯例。 (二)企业所得税税款 企业所得税税款依据应税收入减去扣除项目的余额计算得到，本质上是企业利润分配的支出，是国家参与企业经营成果分配的一种形式，而非为取得经营收入实际发生的费用支出，不能作为企业的成本、费用在税前扣除。同时考虑到企业所得税税款如果作为企业扣除项目，会出现计算企业所得税税款时循环倒算的问题。 (三)税收滞纳金 税收滞纳金是税务机关对未按规定期限缴纳税款的纳税人按比例附加征收的。纳税人未按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的缴纳期限缴纳税款，扣缴义务人未按照上述规定解缴税款的，都属于税款的滞纳。征收税收滞纳金主要目的是督促纳税人按期缴纳税款，减少欠税，保证税款及时入库。所以，不允许税收滞纳金在税前扣除。 (四)罚金、罚款和被没收财物的损失 罚金是指人民法院判处犯罪分子强制向国家缴纳一定数额金钱的刑罚方法，主要适用于破坏经济秩序和其他谋取非法利益有联系的犯罪，以及少数较轻的犯罪。罚金作为一种附加刑，并不剥夺犯罪人的人身自由权，也不会对犯罪人产生直接的人身痛苦和社会后果等，判处罚金以犯罪人是否触犯刑律，且是否属于财产刑为先决条件。罚金的目的是为了对犯罪分子在刑罚上给予处罚外，在经济上亦给予制裁的一种手段，是一种附加刑。 没收财产，是指将犯罪人的财物、现金、债权等财产收归国家所有，以弥补因其犯罪造成的损失，同时断绝其犯罪活动的经济来源。没收财产，属于财产刑事处罚，可以单处也可以并处。 罚款，是行政处罚的一种，是指行为人的行为没有违反刑法的规定，而是违反了治安管理、工商、行政、税务等各行政法规的规定，行政执法部门依据行政法规的规定和程序决定对行为人采取的一种行政处罚。罚款不由人民法院判决，因此在性质上与没收财产、罚金有本质上的区别。 真实、合法和合理是纳税人经营活动中发生的费用支出可以税前扣除的基本原则。不管费用是否实际发生，或合理与否，如果是非法支出，即使按财务会计法规或制度可以作为费用，也不能在税前扣除。罚金、罚款和被没收财物的损失，本质上都是违反了国家法律、法规或行政性规定所造成的损失，不属于正常的经营性支出。如果允许企业将罚金、罚款和被没收财物的损失作为费用和损失在税前列支，等于在税收上承认其违法经营，并用国家应收的税款弥补其罚没的损失。因此，罚金、罚款和被没收财物的损失不允许在税前扣除。 (五)本法第九条规定以外的捐赠支出，赞助支出
公益性捐赠以外的捐赠支出、赞助支出不得扣除，主要原因：一是捐赠支出本身并不是与取得经营收入有关正常、必要的支出，不符合税前扣除的基本原则，原则上不允许在税前扣除；二是如果允许公益性捐赠以外的捐赠支出、赞助支出在税前扣除，纳税人往往会以捐赠、赞助支出名义开支不合理、甚至非法的支出，容易出现纳税人滥用国家税法，导致税收流失，不利于加强对公益性捐赠以外的捐赠支出、赞助支出的税收管理。 (六)未经核定的准备金支出 财务会计制度规定，基于资产的真实性和谨慎性原则考虑，为防止企业虚增资产或虚增利润，保证企业因市场变化、科学技术的进步，或者企业经营管理不善等原因导致资产实际价值的变动能够客观真实地得以反映，要求企业合理地预计各项资产可能发生的损失，提取准备金。过去，企业所得税规定，坏帐准备金、商品削价准备金、金融企业的呆坏帐准备金按税法规定的比例允许在税前扣除，其他的准备金，如存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备金(包括投资风险准备金)以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金均不得在税前扣除。企业只有按照税法标准认定该项资产实际发生损失时(如实体发生毁损等)，其损失金额才可在税前扣除。 本法上一般不允许企业提取各种形式的准备金，主要考虑以下因素：一是企业所得税税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，企业只有实际发生的损失，允许在税前扣除；反之，企业非实际发生的损失，一般不允许扣除。而企业各项资产减值准备金的提取，是由会计人员根据会计制度和自身职业判断进行的，不同的企业提取的比例不同，允许企业准备金扣除可能成为企业会计人员据以操纵的工具，而税务人员从企业外部很难判断企业会计人员据以提取准备金的依据充分合理与否。二是由于市场复杂多变，各行业因市场风险不同，税法上难以对各种准备金规定一个合理的提取比例，如果规定统一比例，会导致税负不公。三是企业提取的各种准备金实际上是为了减少市场经营风险，但这种风险应由企业自己承担，不应转嫁到国家身上。因此，企业提取的资产跌价准备金或减值准备金，尽管在提取年度在税前不允许扣除，但企业资产损失实际发生时，在实际发生年度允许扣除，体现了企业所得税据实扣除和确定性的原则；四是各同所得税法不允许各种准备金税前扣除的一般做法，特别面l骱伟当前我国企业法人治理结构不合理、内控机制不完善等状况，许多企业利用提取准备金的办法达到逃避税的目的。但由于人寿保险、财产保险、风险投资和其他具有特殊风险的金融工具风险大，各国所得税都允许提取一定比例准备金在税前扣除，因此，本法规定，未经核定的准备金不得在税前扣除，准备金税前扣除的具体规定在新税法实施条例中明确。 (七)与取得收入无关的其他支出 企业一些支出项目受到政策的限制，且无法一一列举，从总体上说，企业发生的与取得收入无关的其他支出，都不允许在税前扣除。 第十一条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。 下列固定资产不得计算折旧扣除： (一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产； (二)以经营租赁方式租入的固定资产； (三)以融资租赁方式租出的固定资产； (四)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产； (五)与经营活动无关的固定资产；
(六)单独估价作为固定资产入账的土地；
(七)其他不得计算折旧的固定资产。 【释义】 本条是关于准予税前扣除的固定资产折旧的原则性规定，并列举了税收上不得计提折旧的固定资产项目。 本条是新增加的条款，原内资、外资税法是放在实施细则中具体规定的。本法增加本条款的原因是，固定资产的税务处理是企业所得税法中的一个重要组成部分，将它放在正式税法中，更能增强其法律地位，而原税法对固定资产折旧的规定放在国务院的法规中，法律级次偏低。 一般来说，企业的固定资产支出，具有数额大、长期受益的特点，即固定资产支出的效益体现于几个会计年度(或几个营业周期)，按照企业所得税关于应纳税所得额计算的收入支出配比原则，应作为资本性支出，通过提取折旧在税前扣除，而不能作为当期费用一次扣除。这是各国公司所得税关于固定资产税务处理普遍采取的方法。我国也不例外。 同时根据企业所得税税前扣除的相关性原则，本法明确了在会计上可以计提折旧但在税收上不得计提折旧的固定资产项目，具体说来： (一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产，与经营活动无关的固定资产，所发生的折旧费用与纳税人取得的经营收入无关。依据企业所得税税前扣除的相关性原则，税收扣除费用必须从性质与根源上与纳税人取得的应税收入直接相关，因此，对这两种固定资产在税法上不允许计提折旧。 (二)以经营租赁方式租入的固定资产和以融资租赁方式租出的固定资产，其资产的所有权都不属于企业所有，因而税法上不允许其计提折旧。对融资租赁来说，出租方实质上已将与该项资产所有权有关的全部风险和报酬转移给承租方，而只保留了为了控制承租人偿还租金的风险而采取的一种形式所有权，因而资产折旧应由承租方提取。 (三)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产。已经足额提取折旧，但仍继续使用的固定资产，由于价值已经得到补偿，因此不得重复补偿价值，所以不再提取折旧。 (四)与经营活动无关的固定资产。根据企业所得税税前扣除相关性原则，凡与企业生产经营无关的成本、费用不得扣除。因此，与经营活动无关的固定资产不得提取折旧。 (五)对单独估价作为固定资产人账的土地作出不得提取折旧的规定，是因为：根据《中华人民共和国土地法》的规定，土地属国家所有。因此，对企业而言，企业不拥有土地的所有权，不符合固定资产的定义，一般不得计人固定资产。而企业取得的土地的使用权，应当以土地使用权按照无形资产入账。我国曾经对部分公有制企业作出过规定，根据土地的评估价值将其作为企业固定资产人账。根据这一规定，这些企业曾经在固定资产账面上确认了一批土地的价值。但对这部分作为固定资产入账的土地，仍然是不能计提折旧的，原因在于土地不同于其他固定资产，其不存在损耗问题，因此无需计提折旧。即使在土地私有制的国家内，作为固定资产的土地也是不计提折旧的。 (六)其他不得计算折旧的固定资产，指除上述各项不得提取折旧的固定资产外的其他固定资产，包括：出租给职工个人且租金_之入未计人收入总额而纳入住房周转金的住房等。
第十二条 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。 下列无形资产不得计算摊销费用扣除： (一)自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产； (二)自创商誉； (三)与经营活动无关的无形资产； (四)其他不得计算摊销费用的无形资产。 【释义】 本条是关于准予税前扣除的无形资产摊销费用的原则性规定，并列举了税收上不得计算摊销费用的无形资产项目。 本条是新增加的条款，原内资、外资税法中是放在实施细则中具体规定的。无形资产的税务处理是企业所得税法中的一个重要组成部分，原税法对无形资产摊销的规定放在国务院的法规中，法津级次偏低，新税法将它放在正式的法律中，更能增强其法律地位。 一般来说，企业的无形资产支出，具有数额大、长期受益的特点，即无形资产支出的效益体现于几个会计年度(或几个营业周期)，按照所得税关于应纳税所得额计算的收入支出配比原则，应作为资本性支出，通过摊销分期在税前扣除，而不能作为当期费用一次扣除。这是各国公司所得税关于无形资产税务处理普遍采取的方法，我国也在税法中作出了相应的规定。 同时，考虑到税前扣除项目的相关性、财务会计的处理以及税法的其他规定，新税法明确了无形资产不得计算摊销额的项目，具体说来： (一)由于税法规定了企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以实行加计扣除，即按照研发支出的实际发生数额，加成一定比例，作为计算应纳税所得额时的扣除项目，所以说，对于企业自行研发形成的无形资产所提取的摊销额，不允许在税前扣除，需要在企业计算缴税时作纳税调增处理，否则容易造成双重扣除。 (二)规定自创商誉不得计算摊销费用扣除，主要是基于：第一，既然在资产评估时都不能准确确定并分摊到可识别资产上 (如果能够确定就应该反映到评估价格上)，因此，将其作为资产并摊销不尽合理。第二，即使在会计制度方面，世界各国对商誉的确认也是有争议的。美国甚至在会计制度中也不允许商誉的摊销。第三，商誉的价值很不确定，不能单独存在和变现，形成商誉的因素企业难以控制。第四，商誉的价值并没有损耗，即使确认为无形资产也不应该摊销。事实上，世界上多数国家税法都不允许商誉摊销。 (三)根据企业所得税税前扣除的相关性原则，企业税前扣除的成本、费用等项目必须从根源与性质上与取得的应税收入直接相关，因此，对于与经营活动无关的无形资产，税法不允许其计提摊销费用在税前扣除。 第十三条 在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除： (一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出； (二)租入固定资产的改建支出； (三)固定资产的大修理支出； (四)其他应当作为长期待摊费用的支出。 【释义】 本条是对长期待摊费用的各项支出项目的列举性规定。本条是增加的条款，原内资、外资税法中是放在实施细则中具体规定的。长期待摊费用的税务处理是企业所得税法中的一个重要组成部分，本法将其放在正式的法律中，比起原税法在国务院法现中的规定，法律级次更高，也更能突出其重要性。 在税务处理上，长期待摊费用，是指企业已经支出，但摊销期限在1个纳税年度以上(不含1年)的各项费用。长期待摊费用尽管是一次性支出的，但与支出对应的受益期间较长，按照收入支出的配比原则，应该将该费用支出，在企业的受益期间内平均摊销。税法上也不可能以牺牲国家税收利益为代价，允许企业将跨越一个以上纳税年度的费用支出一次性税前扣除。 本条规定的长期待摊费用，具体来说： (一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出。对于已足额提取折旧的固定资产来说，账面净值仅剩了净残值，也就是说，该项固定资产的可利用价值已全部转移。这以后发生的固定改建支出，即使是符合固定资产改建支出条件的如下情形：(1)发生的固定资产修理支出达到固定资产原值20％以上；(2)经过修理后有关资产的使用寿命延长两年以上；(3)经过修理后的固定资产增加或改变使用功能(用途)。也不能将其计入固定资产的成本，因为此时固定资产的价值形式已经消失，后续支出已失去了可以附着的载体。所以，应将其作为长期待摊费用，在固定资产的受益期限内平均摊销。 (二)租人固定资产的改建支出。租人固定资产，按租赁方式的不同，可分为以经营租赁方式租人固定资产和以融资租赁方式租人固定资产。以经营租赁方式租人的固定资产，与该资产相关的风险和报酬并没有转移给承租方，因而资产的所有权仍属于出租房，承租方只在协议规定的期限内拥有对该资产的使用权。因而对以经营租赁方式租人的固定资产发生的符合税法规定的改建支出，不能计人固定资产成本，只能计人长期待摊费用，在协议约定的租赁期内平均摊销。以融资租赁方式租入的固定资产，由于出租方实质上已将与该项资产所有权有关的全部风险和报酬转移给承租方，而只保留了为了控制承租人偿还租金的风险而采取的一种形式所有权，因而承租方实质上拥有了该资产的所有权，而不仅仅是租赁期限内的使用权，因而对以融资租赁方式租人的固定资产发生的符合税法规定的改建支出，应该计入融资租入固定资产的成本，在该资产的剩余使用年限内，以计提折旧的方式税前扣除。 (三)固定资产的大修理支出。对固定资产的大修理支出，也应分情况区别对待：企业大修理支出符合固定资产改扩建确认条件的，应当计人固定资产成本，在该固定资产的剩余使用年限内，以计提折旧的方式税前扣除；不符合固定资产改扩建确认条件的，应当将发生的大修理费用计人长期待摊费用，并在下一次大修理前的期限内平均摊销。 (四)其他应当作为长期待摊费用的支出。主要包括企业的开办费支出等。由于企业发生的开办费支出，与企业的整个生产经营都密切相关，因而应在企业的存续期内平均摊销。为了规范所有企业的开办费摊销，税法会根据全体企业的平均存续期，规定一个合理的摊销期限。企业的开办费支出，除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，包括筹建人员工资、办公费、培训费、差旅费、交际应酬费、咨询费、印刷费、注册登记费、开业典礼费等，以及不计人固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息等支出，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营后在税法规定的期限内平均摊销。 第十四条 企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。【释义】 本条是对投资资产成本扣除的具体规定。本条是新增加的条款，原内资、外资税法及实施细则中均未对此作出规定。本法中增加投资资产的税务处理，说明投资资产在企业资产总额中占有的比重日趋增大，投资活动在企业生产经营活动中的地位日益重要，这主要得益于市场经济体制的进一步深人和现代企业制度的进一步完善。 在税务处理上，投资资产是指企业对外进行权益性投资、债权性投资和混合性投资所形成的资产。(1)权益性投资，是指以购买被投资单位股票、股份、股权等类似形式进行的投资，投资企业拥有被投资单位的产权，是被投资单位的所有者之一，投资企业有权参与被投资单位的经营管理和利润分配。(2)债权性投资，主要指购买债券、债权的投资，投资企业与被投资企业之间形成了一种债权、债务关系，双方以契约形式规定了还本付息的期限和金额，投资企业对被投资企业只有投资本金和利息的索偿权，而没有参与被投资企业的经营管理权和利润分配权。(3)混合性投资，是指兼有权益性和债权性的投资。 本法之所以规定，企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除，主要是基于以下考虑： 第一，企业的日常生产经营活动包括销售货物、提供劳务和让渡资产使用权等，企业为日常生产经营活动所购进的固定资产、生物资产、无形资产、油气资产等，其价值会随着生产经营活动的进行，转移到产品、劳务中形成产品、劳务的成本，或为企业管理服务而形成企业的管理费用，企业销售货物、提供劳务等取得应税收入，同时实现了对固定资产、无形资产等的价值补偿。但对外投资活动所形成的投资资产，是企业行使其资本所有权或债权的凭据，企业据此取得被投资企业分回的利润、股息或利息，在投资持有期间，除非企业增加或减少对投资企业的股权或债权，投资资产的账面价值不应发生变化，特别是对其折旧或摊销。因为对一般企业来说，投资资产的折旧或摊销很难归人产品或劳务的成本，又不属于管理费用的范畴，很难实现价值补偿，同时投资资产价值的自行降低又容易丧失对所投资企业的权益。 第二，企业为生产经营所购进的固定资产、无形资产等，随着时间的流逝和生产经营活动的进行，其价值会不断发生损耗，因而需要以折旧或摊销的方式，将损耗的价值在税前扣除。但投资资产价值并不是由企业本身所决定的，主要取决于所投资企业的生产经营状况，因而投资资产价值本身是否会发生损耗存在很大的不确定性。按照税前扣除的确定性原则，对投资资产不能计提折旧或摊销额。 第三，根据企业所得税税前扣除的相关性原则，税前扣除的成本、费用等必须从根源与性质上与所取得的应税收入直接相关。据此原则，当被投资企业发生亏损，没有投资受益分回时，企业的投资成本是不能税前扣除的；而当企业取得投资收益时，因为投资收益是税后利润，当投资企业与被投资企业适用税率一致时，该投资收益一般作为免税所得处理。由于取得投资收益为非应税所得，所以，其投资成本也不允许税前扣除。 第四，对外投资，特别是长期投资，一般具有数额大、长期受益的特点，其支出的效益体现于几个会计年度(或几个营业周期)，按照企业应纳税所得额计算的收人支出配比原则，应作为资本性支出，而不是当期费用一次性扣除。 因此，企业的对外投资，在持有期间，不允许折旧或摊销，更不允许作为费用直接扣除。但在企业收回、转让、处置投资，计算应纳税所得额时，允许扣除相关投资资产的计税成本。
第十五条 企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。 【释义】 本条是关于存货成本结转的具体规定。本条是新增加的条款，原内资、外资税法在实施细则中对此有体规定。本法中之所以新增此条款，一方面因为存货成本构成了企业生产经营成本的重要组成部分，对其作出税收上的规定，有刊于贯彻收人成本配比的原则，保证税收收入的均衡入库；另一方面，存货成本的结转也是资产税务处理的重要一环，对其进行明确，有利于资产税务处理条款的完整性。另外，我国2006年新发布的《企业会计准则第1号——存货》(财会[2006]3号)，对存货或本结转的具体方法也重新进行了明确，为协调税法与会计的差异，减少税收管理成本与纳税遵从成本，也有必要对存货的成本结转进行重新明确。 按照《企业会计准则第1号――存货》第十四条的规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购人或制造的存货以及提供劳务的成本，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。对于已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备金也应当予以结转。 税法上也允许企业按照先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本，并在税前扣除，但不允许企业采用后进先出法结转已售存货的成本。这主要基于以下原因： 第一，后进先出法主要是基于一个通货膨胀的市场环境下，物价迅速上涨，存货流动速度较慢，为了使存货结转成本更接近现行成本从而达到与现行收入相配比而采取的一种稳健的成本结转方法，以减少虚增利润，从而在一定程度上消除物价变动的影响。但使用后进先出法，由于加大了当期存货的成本，在减少了虚增利润的同时，也降低了当期的企业所得税贡献。 第二，后进先出法的采用主要是基于一个通货膨胀的经济环境，但是，当前全球价格指数已呈现出明显的持续下降趋势，世界经济面临日益增大的通货紧缩危险。这主要是因为：(1)信息技术革命极大地促进了产业技术进步和劳动生产率的提高，在降低生产成本和增加产出供给的同时，必然导致产品的相对价格不断下降。(2)在经济全球化时代，国际产业分工和转移模式出现新的变化，全球范围内的竞争日趋激烈，生产能力的扩张和市场竞争的加剧使得许多产品的价格难以上涨。(3)世界经济发展不平衡导致全球贫富差距扩大，加剧了总需求不足的矛盾，是造成全球通货紧缩趋势的一个重要原因。(4)许多国家长期奉行以反通货膨胀为首要目标的宏观经济政策，在有效地降低了全球通货膨胀率的同时，也在很大程度上造成目前全球一般价格水平走势低迷的局面。 第三，后进先出法在消除通货膨胀影响方面并不是一种理想的方法。因为随着企业的连续经营，存货不断流转，以前购进的存货成本可能要等到若干年之后才能得以结转，而若干年之后，这些存货的价值很可能已经面目全非了，这实际上并不利于对存货的管理。
第四，即使像香港这样自由的地区也对后进先出法的应用有所限制，发达国家在税收乃至会计上限制使用后进先出法的情况也很多。改进后的《国际会计准则第2号——存货》取消了后进先出法，我国2006年新发布的《企业会计准则第l号——存货》也取消了后进先出法，应该说我国在税收与会计上取消后进先出 法也是顺应了国际税收、会计界的潮流。
第十六条 企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。 【释义】 本条是关于资产处置的具体规定。 本条是新增加的条款，是对原税法的补充和完善，也是资产的税务处理这一部分的重要内容。资产的税务处理包括资产的确认、计价、折旧或摊销、处置等几部分，资产的处置是资产税务处理为最后一个环节，也是重要的一个环节。因此，税法有必要对资产处置环节所得的确认规则进行明确。 本章中有若干条款是在说明资产持有期间的税务处理，企业在持有资产期间，会依靠对资产的经营和使用，取得相应的经营所得和投资收益，同时其合理的折旧或摊销(投资资产除外)也允许在税前扣除。在企业不准备继续持有资产时，即在转让或处置资产环节，也会取得相应的收益。按照成本收入配比原则，也应该扣减相应的成本和费用，最后实现的所得或亏损，称为资本利得或资本利亏。税法中作出这条规定，即是对资本利得或利亏计算规则的说明，根据其所得税前扣除的相关性原则和配比原则，企业转让资产时，该项资产的净值和转让费用，可以在计算应纳税所得额时扣除。 第十七条 企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。 【释义】 本条是对境内外营业机构汇总计算缴纳企业所得税的具体规定。 本条是新创设的条款，是对原内资、外资税法的一个改进和完善。随着我国对外开放进程的加快，很多企业直接走出国门，开拓国际市场。对于这种跨国经营如何确定应纳税所得额，如何进行税收管理，是摆在我国财税部门面前的一道难题。这就是本条款制定的主要背景。 汇总纳税是指汇缴成员企业和单位按照有关规定计算出应纳税所得额(或亏损额)，由其总机构或规定的纳税人汇总缴纳所得税的办法。实行汇总纳税，表面上看只是税收征收管理方法的改变，但由于汇总缴纳允许各个机构之间的盈亏相互抵补后缴纳企业所得税，部分减少了汇总企业的应纳税额，其实际是给予了汇总纳税企业一种税收优惠。这主要是针对原税法而言，在原税法的框架下，对企业各个独立核算、独立纳税的分支机构实行汇总纳税，实际上是一种税收优惠政策。但在新税法的框架下，对企业成立的各个不具有独立法人地位的分支机构实行汇总纳税，是法人所得税制的内在要求，而不是一种税收优惠。因为本法实际上实行的是法人所得税制模式，其纳税单位已不是原内资税法的独立核算单位，因此，理应对不具有独立法人地位的内外资分支机构统一计算盈亏，实行汇总纳税。 但本法却规定了企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。这样规定的主要目的是为了更好地保证国内税基，维护国家的税收利益。如果允许境外亏损弥补境内盈利，由于对境外营业机构的税收管理难度相对较大，则很容易引发企业通过非正常手段虚增境外亏损的动机，从而对国内税基造成侵蚀。虽然企业境外营业机构的亏损不能抵减境内营业机构的盈利，但是企业发生在境外同一个国家内的亏盈还是允许相互弥补的。这也体现了我国在处理跨国所得税事务时所坚持的“来源地优先”的原则，即发生在一国的亏损，应该用发生在该国的盈利进行弥补。企业所得税法正是按这一办法进 行操作的，这将在企业所得税法实施条例中加以明确。 第十八条 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。 【释义】 本条是对企业亏损弥补和结转的具体规定。 本条对应的是原内资、外资税法中的第十一条，与原税法相比没有什么变化，属于原税法条款的保留和延续。原税法中的对应条款并没有对内外资企业区别对待，而是实行相同的亏损结转政策，符合统一内外资企业所得税法的基本精神，因而得以保留。 税法规定企业发生的年度亏损予以结转是税法对纳税人的一种照顾办法，这主要是基于纳税主体的持续经营假设。因为纳税人除了法律规定应当终止外，其生产、经营活动是在规定经营期限内的一个循环过程，它的收入、成本、费用及利润也应当按此经营期限来确定，这样才能全面、真实地反映纳税人全部经营期内的最冬经营成果和财务状况。但为了保障税收收人的及时入库，税法遵定，纳税人必须以一个公历年度作为纳税年度，因此，它的经营咳算也被人为划分为一年一段，其某纳税年度内的收入、成本、费习及利润核算也是不完全的。所以，税法规定了企业当年发生的亏损可以用以后年度的所得来弥补。 一般而言，企业所得税亏损结转的基本方式，可以分为向以前年度结转亏损和向以后年度结转亏损两种，也有的将两种结合起来的，称为混合结转。从国际上看，各国一般采取两种基本方式中的一种，很少有将两种方式结合起来用的。据我们所知，全世界开征企业所得税的1 59个国家(地区)中，仅有美国、法国、加拿大、萄兰、关岛、文莱和北马里亚纳群岛等7个国家(地区)采用混合结转的方式。从理论上讲，这两种基本方式并不存在明显的优劣之分，而选择其中一种方式并在税法中将其固定下来，则有利于统一各类企业在所得税亏损弥补上的处理，有利于保证税制的确定性。从实际工作来看，一些企业由于初始投资成本较大，在初创时期往往盈利较少而发生亏损的可能性更大，因此向以后年度结转亏损对企业更为有利。同时，如果向以前年度结转亏损，还存在一个以前年度已纳所得税税款的退库问题，加大了税收征管的工作量，而向以后年度结转亏损，纳税人可以直接冲减以后盈利年度的应纳税所得额，直接减少应纳税款，既有利于税收征管，也方便纳税人。本法之所以规定亏损向后结转的年限为5年，一方面是有利于从税收的角度督促企业改善经营管理，尽快扭亏增盈，另一方面也有利于防止企业通过虚报虚增亏损并无限期结转以侵蚀国家税收利益。从国际经验看，大部分发达国家和发展中国家都采取了这种向以后年度结转的方式，向后结转的时间长短以4年、5年、8年、1 O年较为常见。其中如德国、意大利、西班牙、葡萄牙、丹麦、韩国、阿根廷等国家同我国一样允许亏损向后结转5年。 第十九条 非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额： (一)股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额； (二)转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额； (三)其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。 【释义】
本条是对在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，其来源于中国境内的所得，如何计算应纳税所得额的规定。本条是新创设的条款，原外资企业所得税法中并没有对此给予明确规定。创设此条款的原因是，本法中创设了非居民企业的概念，为了行使收入来源地的税收管辖权，就必须对非居民企业来源于中国境内的所得如何计算应纳税所得额进行明确规定，以利于预提所得税的计算与征收。 对于本条规定，应作如下理解： (一)对于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其机构、场所没有实际联系的非居民企业，其来自中国境内的股息、红利、利息、租金、特许权使用费所得，按照属地管辖的原则，我国应该对其征收企业所得税，以维护我国的税坟利益。但由于非居民企业在中国境内没有设立机构、场所或者上述所得与其所设立的机构、场所没有实际联系，从税收源泉控制的角度出发，税法将上述所得按照征收预提所得税的办法进行处理。国际上的通行做法是，对非居民企业取得的上述所得，相关的支本费用应当由其在中国境外的机构进行计算扣除，因此，在计算应纳税额时，一般不扣除任何成本费用而是按收入全额征税。对上述股息、红利、利息、租金、特许权使用费所得按收入全额征收预提所得税，是国际上的通行做法，在我国目前与其他国家签订的税收协定中也遵循了这种国际惯例。(二)税法规定，在中国境内未设立机构、场所的非居民企业取得的转让财产所得，或者设立机构、场所的非居民企业取得的与机构、场所没有实际联系的财产转让所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。同时本法第十六条又规定，企业转让资产，该项资产的净值和转让费用，可以在计算应纳税所得额时扣除。税法的前后规定是否存在差异? 本法对于前者的规定，仅指非居民企业在中国境内未设立机构、场所而取得的财产转让所得，或者是虽设立机构、场所但取得的财产转让所得与其机构、场所没有实际联系。对于非居民企业取得的这类所得，税务机关无法准确计算与其相关的费用，因此与转让财产所得相关的费用应当由其在中国境外的机构进行计算扣除，我国税法在对其征收预提所得税时并不扣除转让费用。但考虑到构成转让成本的转让财产净值较易于识别和可控，因此，税法允许以财产转让收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。 本法对于后者的规定，主要是指居民企业和在中国境内设立机构、场所从事生产经营活动的非居民企业发生的财产转让业务。由于居民企业和在中国境内设立机构、场所从事生产经营活动的非居民企业，在取得财产转让所得时，其发生的财产转让费用能够准确计算，构成转让成本的转让财产净值也易于识别和可控，因而税法允许在计算应纳税所得额时扣除转让资产的净值和转让费用。 本法对于前后者的规定，有所差异，由于前者不允许扣除财产转让费用，而后者允许扣除财产转让费用，所以前者的应纳税所得额要比后者大；但前者适用20％的预提税税率，后者适用25％的基本税率。所以，综合来看，前后的应纳税额差异不大，也就是说，前后两种情况下的财产转让所得，其所得税负担差异不大。(三)除上述两类所得外，上述非居民企业还可能因向中国境内的企业或个人提供咨询而从中国境内取得咨询费收入，因向中国境内企业或个人提供境外保险而从中国境内取得保险费收入，等等，这些收入也按收入全额征收预提所得税，也是国际上的通行做法。
第二十条 本章规定的收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法，由国务院财政部门、税务主管部门规定。 【释义】 本条是对收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法的原则性规定。 本条是本法中新增的条款，原内资、外资税法中尽管没有此条款，但在内外资税法实施细则中均对收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法进行了细化和明确。 由于本章中的很多条款都是原内外资税法中所没有的，但大部分又是原内外资税法实施细则中存在的。也就是说，新法对原存在于内外资税法实施细则中的条款进行了法律级次的提升，上升到了正式的法律条文中。但是，收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理等，涉及到很多细节的问题，不是几个简单条款所能说明白的，需要进行详细地规定和说明，以利于税法的实际操作，这在原内外资税法实施细则中也占了相当的篇幅，但考虑到税法条款的精简性和高度概括性，不可能在税法中进行面面俱到的阐述，只能对这些内容进行原则性和概括性的规定。对这些问题的具体规定和操作办法，税法授予国务院进行明确规定，主要由我国的财税主管部门——财政部和国家税务总局在进行认真调查研究的基础上，广泛听取相关各方的意见，提出问题的具体实施方案，并体现在国务院发布的企业所得税实施条例的相关条款中。 第二十一条 在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行致法规的规定计算。 【释义】 本条是对税法优先原则的具体阐述。 本条对应于原内资税法的第九条和原外资税法的第十七条第二款，新旧相比，文字表述稍异，基本精神不变，是对原条款的继承和保留。因为，会计处理与税收规定的目的与宗旨各异，所以，对于同一笔交易的处理，会计与税收的规定很可能出现差异与抵触，这在世界各国都是普遍存在的。在处理二者的差异时，各国一般都遵循税法优先的原则，我国原内外资税法也都遵循了这一原则，新税法也不例外，延续了这一企业所得税法的基本原则。 本条所内含的税法优先原则，是指企业在计算应纳税所得额，企业财务、会计处理办法同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。在一般情况下，应纳所得税额的计算以会计核算的结果为基础，在税法与财务、会计制度规定不一致的时候，企业要按照税法的规定进行纳税调整，并据调整后的应纳税所得额计算缴税。我国l994年建立统一的内资企业所得税制时，在处理所得税法和财务会计的关系上，采取的是“纳税调整体系"，即在计算企业应纳所得税时，企业所得税法有明确规定的，按税法规定执行；税法没有规定的，一般可按财务会计制度执行；两者规定不一致的，进行纳税调整。现行税法仍然规定，在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。 之所以作出这一规定，是因为财务会计核算与征收所得税的目的不同：财务会计的主要目的是给经济实体的经营管理者、所有者、债权人和潜在的投资者提供关于该实体准确的获利可能性、偿债能力和潜在的盈利能力分析。而税务 会计的唯一目的是确定一定期间纳税人所获得的应纳税所得，以便据此征税。 绝大多数国家认为，作为财务会计基础的典型惯例并不适合征税的实际需要。比如，会计上确认收入要充分估计将来承担的义务或潜在义务，以确保能准确反映一个经济实体真正的长期获利能力。根据风险自担的原则，国家已经赋予经营实体有限责任的法律保护，除此之外的经营风险，国家将不予承担。否则，将导致风险程度不同的纳税人的税收负担的不公平。因此，财务会计法规的一般观点很少能作为彻底界定纳税人纳税能力的适当工具。这些基本原则的差异造成了一些税收上应该确认为收入的，在会计上可以不确认为收入，而税收上不应该确认为费用的，在会计上却可以确认为费用。如果对于这些差异，不按照税收法律、行政法规的规定进行调整，则必然会导致大量的企业利用这些差异逃避纳税义务的现象，从而对国家的税收利益带来较大的影响。 第三章应纳税额 【本章内容提要】本章共三条(第二十二条至第二十四条)，是关于企业所得税的应纳税额的规定。企业所得税的应纳税额，是指企业依法应当缴纳的企业所得税税额，直接关系到纳税人企业的实际税负大小，关系到企业的切身利益。本章明确规定了企业所得税应纳税额的具体计算方法，理清了企业所得税的应纳税额与企业所得税的应纳税所得额之间的关系、企业所得税的应纳税额与各种税收优惠之间的关系、企业所得税的应纳税额与纳税人实际缴纳的税额之间的关系等。本章内容虽然不多，但它既是企业所得税法的核心内容之一，又是税务机关和纳税人都必须重视学习掌握的内容。第二十二条 企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照支法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。【释义】 本条是关于企业所得税应纳税额应当如何计算的规定。 原内资、外资税法规定的企业所得税应纳税额的计算公式，只是简单地表述为企业应纳税所得额乘以适用税率，没有将税收优惠政策中有关直接减免税额的规定体现出来，给纳税人的信息不全面，即纳税人看到这个公式后，仍然不知道到底应当缴纳多少税款，自己应当享受的税收优惠到底应当在哪一个环节实现。新的企业所得税法通过两种方式让纳税人充分了解各种税收优惠的实现环节：一是凡有关在收人中予以免除或者扣减的优惠，在计算应纳税所得额时实现(见本法第五条)；二是凡有关低税率和直接在税额上予以减免或者扣减的税收优惠，应当在计算应纳税额时实现，这就是本条规定的内容。所以，修改后的本条，不仅仅规定了应纳税额的计算方法，而且明确了本法规定的低税率和直接减免或者扣减税额的税收优惠是在计算应纳税额时实现的，这是对原内资、外资税法有关规定的一个改进和完善。 本条规定的应纳税额的计算，可从以下几个方面来理解： 首先，计算出企业的应纳税所得额。根据本法第五条的规定，企业的应纳税所得额为：企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。
其次，将企业的应纳税所得额乘以该企业所得所适用的税率，得出没有减免或者抵免税额前的企业应纳税额。根据本法的规定，企业所得税的基本税率为25％，符合条件的小型微利企业税率为20％，国家需要重点扶持的高新技术企业的税率为l 5％。被认定为不同类型的企业，其适用的税率是不同的，如被认定为小型微利企业的，其适用税率是20％；被认定为属于国家需要重点扶持的高新技 术企业，其适用税率为1 5％；其他的企业则适用25％的税率。应纳税所得额乘以适用税率后所计算出来的金额，就是没有减免或者抵免税额前的企业应纳税额。 再次，计算出企业享受的可以减免和抵免税额的优惠数额。将企业的应纳税所得额乘以适用税率得出的金额，并非企业的应纳税额，还应减去企业享受的可以减免和抵免税额的优惠数额。减免税额，是指本法在“税收优惠"一章中规定的，企业享受的直接减免税额。抵免税额是指本法在“税收优惠"一章中规定的投资抵免优惠，即企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。需要注意的是，本法规定的税收优惠的方式有很多种，包括直接的减免税额，加计扣除、减计收入、低税率、抵扣应纳税所得额和投资抵免等，在应纳税额计算公式中反映的是直接的减免税额和投资抵免，而加计扣除、减计收入和抵扣应纳税所得额等优惠方式，都只是涉及到应纳税所得额的计算，在计算应纳税所得额时就已考虑。当计算出企业可以减免或者抵免的税额后，它与企业应纳税所得额乘以适用税率后得出的数字之差，如果不存在本法第二十三条、第二十四条规定的国际税收抵免情形，该数额就是企业最终实际应该缴纳的所得税税额。第二十三条 企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补： (一)居民企业来源于中国境外的应税所得； (二)非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。 【释义】 本条是关于国际税收抵免的规定。 为了消除国际间重复征税，促进本国中的企业“走出去”，积极开拓国际市场，增强企业国际竞争力，世界各国的通行做法是，采取国际税收抵免的方式来消除对本国中的企业的国际问重复征税问题。本条就是借鉴国际通行做法，为消除我国企业因为“走出去"而产生的所得税重复征税问题，促进我国企业“走出去”，而专门规定的国际税收抵免。对企业来源于境外的所得已在境外缴纳的所得税税额，规定了可以实行税收抵免。 但是对于同一性质的税收抵免，各国的具体做法又不尽一致，主要有限额抵免法、免税法和扣除法等三种方式。限额抵免法、免税法和扣除法均是缓解和消除国际间企业所得税重复征税的方法。相对而言，免税法对企业来源于境外的所得完全免税，能够较为彻底的消除国际间重复征税，但意味着企业所在国放弃了征税坟，不利于保护企业所在国的税收利益，目前世界上已很少国家完全采取此种方法；扣除法是将企业来源于境外的所得已在境外缴纳的所得税税款作为一项费用，可以在计算企业来源于境内外的应纳税所得额时予以扣除，这种方法虽然能够保证企业所在国的税收利益，但消除重复征税的力度相对较小；限额抵免法则是允许企业来源于境外的所得已在境外缴纳的所得税税额在一定限度内予以抵免，较好地兼顾了保护企业所在国税收利益与消除国际间重复征税的需要，既保证企业所在国税收利益不受过大损失，也有利于在较大程度上消除重复征税的问题，因此，它是一种相对较优的方法，也为许多国家所采用。综合考虑以上因素，本法采用了限额抵免的方法，来缓解和消除企业中可能存在的国际重复征税的问题。内资税法第十二条规定，纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照本条例规定计算的应纳税额。原外资税法第十二条规定，外商投资企业来源于中国境外的所得已在境外缴纳所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但扣除额不得超过其境外所得依照本法规定计算的应纳税额。与原内资税法、外资税法的这两条规定相比，本条规定的税收抵免更加明确、具体，对于可抵免的所得税税额范围、抵免方法，以及对于超过抵免限额的部分如何往后抵补等作了明确规定。 本条规定的税收抵免可以从以下几方面来理解： 一是，允许税收抵免的所得税税额范围，限于居民企业来源于中国境外的应税所得在境外已缴纳的企业所得税，以及非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得而在境外所缴纳的企业所得税。所以，不能实行税收抵免的情形包括：(1)居民企业来源于中国境内的应税所得，即便因各种原因被境外国家或者地区征收企业所得税，也不能根据本条的规定实行税收抵免，这是我国税收主权的体现。(2)居民企业有来源于中罔境外的应税所得，但没有在境外缴纳企业所得税的，也不得实行税收抵免，因为这本身不存在重复征税问题。(3)非居民企业在中困境内设立机构、场所，取得发生在中国境内的所得所缴纳的企业所得税，不得实行税收抵免，这是我国税收主权的体现。(4)非居民企业在巾国境内设立机构、场所．取得发生在中国境外但与该机构、场所没有实际联系的应税所碍，由于该项所得按照本法的规定，不属于应纳税所得的范围，所以根本就不存在税收抵免的问题。(5)未在中国境内设立机构、场所的非居民企业只负有限的纳税义务，只就来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，所以也不存在税收抵免的问题。二是，允许税收抵免的所得税抵免限额，为可抵免应纳税所得根据本法计算出来的应纳税额。可抵免税额的计算方式分为：（1）居民企业来源于巾斟境外的应税所得，乘以本法规定的适用税率，所得出的数额即为可抵免的最高限额。(2)非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得，乘以本法规定的适用税率，所得出的数额即为可抵免的最高限额。三是，税收抵免的方式，是从该企业当期应纳税额中抵免，超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。因为各国企业所得税税负不同，同样数额的所得税在各国计算应缴纳的税额是不同的。所以在税收抵免中，就有一个抵免限度问题，各国一般不允许企业在境外缴纳的所得税税款可以在本国不受限制的得以抵减。本法也采取了有限抵免的办法，即通过以上公式所计算出来的可抵免税额，从该企业当期(同一纳税年度)的应纳税额中抵免，如果可抵免税额超过了抵免限额，则不可以全部从该企业当期应纳税额中抵免，当期的抵免只能以抵免限额为最高额度，但超过的部分可以在以后的5个纳税年度内，用以后特定纳税年度抵免限额抵免当年应抵免税额后的余额进行抵补，在5个纳税年度内仍未抵免完的，不再予以抵免。
第二十四条 居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。 【释义】本条是关于特殊情形下居民企业可实行税额抵免的规定。 股息、红利等权益性投资收益是被投资企业税后利润分配，如果再全额并人其获得者的应税收人中征收企业所得税，则会出现对同一经济来源所得的重复征税。特别是经过的投资层次越多，融资结构越复杂，重复征税的程度越严重。因此，消除公司间股息、红利等权益性投资收益的经济性重复征税是防止税收政策扭曲投资方式和融资结构、保持税收中性的必然要求，也是各国的普遍做法。原内资税法、外资税法对于此种情形下的税收抵免，没有作出明确规定。为了避免重复征税，防止税收政策扭曲投资方式和融资结构，鼓励本国企业“走出去’’，所以，在本法第二十六条规定的“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”为免税收人的基础上，本条补充规定了，居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额。 本条规定的居民企业可以实行税收抵免情形，可以从以下几方面来理解： 一是，可抵免的对象限于居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分。可从以下几点来把握： (1)应税所得来源于由居民企业直接或者间接控制的外国企业。这里的“外国企业"是指依照其他国家(地区)法律在中国境外设立的公司、企业和其他经济组织。与本法中的居民企业、非居民企业是不同的概念。居民企业是指依照中国法律在中国境内成立，或者实际管理机构在中国境内的公司、企业和其他经济组织。非居民企业是指依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。如何界定该外国企业是由居民企业直接或者间接控制，考虑到这个问题属于实践操作性问题，需要根据实践经验予以确定或者调整，所以本法没有直接做规定。从国际惯例看，对居民企业从外国企业获得的股息、红利等权益性投资收益已在境外缴纳的税款实行抵免的，一般都要求以居民企业对外国企业有实质性股权参与为前提，即要求居民企业在其直接或间接投资人股的外国企业中拥有股权比例必须达到一个最低限度。美国、加拿大、英国、澳大利亚、墨西哥等国规定，本国公司直接或间接拥有外国公司l O％以上有表决权的股票，则本国公司从该外国公司获得的股息可以享受税收抵免；日本、西班牙则将享受抵免的股权比例规定为25％以上。在我国目前对外(如美国、英国、马来西亚、日本等)签订的税收协定中，也规定了享受税收抵免的条件是拥有对方国公司股权比例l O％以上。本法的实施条例将参照上述国际惯例和我国对外签订的税收协定，结合我国税收征管能力，对认定居民企业直接或间接控制外国企业的标准作出规定。对于抵免的层数问题，目前各国的规定有所不同，有些国家规定为两层，有些国家规定为三层，有些国家规定为六层，本法的实施条例将考虑我国的实际税收征管水平对此作出规定。 (2)应税所得限于来源于境外的股息、红利等权益性投资收益。即对来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益，其所缴纳的所得税，不属于本条规定的可抵免税收税额范围内。所谓权益性投资，是指投资人以拥有或者控制被投资人一定股权、股份为目的的资产投入，一经投人，就不得撤回。权益性投资收益是指投资人作为投资人(所有人)根据所拥有或者持有的股权、股份所获取的利益，其主要表现形式就是股息和红利。股息是股东定期按一定的比率从上市公司分取的盈利，红利则是在上市公司分配股息之后按持股比例向股东分配的剩余利润。权益性投资收益以外的收入，如利息收入、租金收入、特许权使用费收入等所缴纳的企业所得税，不在本条规定的可抵免税额范围内。
(3)可抵免部分，为外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得所负担的部分。其有两层含义：首先，外国企业已经在境外缴纳企业所得税。其次，只限于外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得所负担的部分，非该项所得所负担的部分，不属于可抵免税额。 二是，抵免限额为股息、红利等权益性投资收益按照本法的规定所应缴纳的所得税。为了防止国家税收利益的流失，这部分可抵免税额有一个最高限制，即为股息、红利等权益性投资收益按照本法的规定所应缴纳的所得税，超过部分不得抵免，也不得往以后年度抵补。 第四章税收优惠 【本章内容提要】本章共十二条(第二十五条至第三十六条)，主要规定了企业所得税税收优惠的总体原则、政策及管理，对企业所得税税收优惠的对象、内容和方式进行了规定。并授权国务院根据需要制定具体办法和专项优惠政策。税收优惠是政府调控经济的重要手段之一，适当的优惠政策有利于实现国家的社会经济目标。本章分别采用免税收入、减免税、优惠税率、减计收入、加计扣除、加速折旧、应纳税所得额抵扣和税额抵免等多种优惠方式，对技术创新和科技进步、基础设施建设、农业发展、环境保护、节能节水、安全生产、公益事业等方面给予了企业所得税优惠政策。 第二十五条 国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。 【释义】 本条是关于企业所得税税收优惠总体原则的规定。 本条是在总结归纳企业所得税税收优惠对象应符合的原则的基础上形成的。我国现行内资税法和外资税法中并未分章，也没有专门就税收优惠的总体原则作出条文规定。为了突出企业所得税优惠的总体原则和范围，新税法在“税收优惠"一章的头一条即本条开宗明义地提出，国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。这就突出体现了新税法中企业所得税优惠的对象主要是国家重点扶持和鼓励发展的产业和项目，也为下文中具体的优惠政策内容做好了铺垫。 第二十六条 企业的下列收入为免税收入： (一)国债利息收入； (二)符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。 (三)在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益； (四)符合条件的非营利组织的收入。 【释义】 本条是关于企业所得税免税收入的规定。 本条是首次在税法中正式引入“免税收入"这一概念。现行内资税法和外资税法都未对免税收人进行过规定，只是在一些具体税收政策中规定对一些收入项目免予征税。免税收人是指对企业的某些收入免予征税，即允许企业计算应纳税所得额时将这些收入从收入总额中减除。免税收入和不征税收入的最大区别在于，企业取得的不征税收入不属于营利性活动带来的经济利益，从税制原理上就不应缴纳企业所得税，而免税收入则是纳税人应税收入的组成部分，按照税制原理应当缴纳企业所得税，但国家出于某些特殊考虑而允许其免予纳税。因此，不征税收入不属于税收优惠，而免税收入则属于税收优惠。
本条规定的免税收入分为以下四类： (一)国债利息收入 对国债利息收入免征企业所得税是一项已执行多年的政策，l 992年国务院发布的《中华人民共和国国库券条例》(国务院令第95号)第十二条规定，国库券的利息收入享受免税待遇。现行内资企业所得税暂行条例实施细则第二十一条也规定，“纳税人购买国债的利息收入，不计人应纳税所得额。"从世界各国的情况来看，对国债的利息收入免税也是一项通行的做法，这主要是由于国债的利息完全是由国家财政资金支付的，如果对其征税，一方面相当于对国家财政支付的利息通过征收所得税的方式再收回一部分，没有什么实际意义，另一方面将减少国债购买者最终得到的利息收入，不利于鼓励企业购买国债。而且企业购买国债在取得利息收入的同时基本上没有对应的成本费用支出，因此对国债利息收入免税也不违背收入和成本费用的配比原则。因此，本法保留了这一政策，在第二十六条第一项中规定国债利息收人为免税收入。值得注意的是，本法虽规定国债利息收人为免税收入，但并不意味着与国债有关的收入都可以免税，对于国债持有者在二级市场转让国债获得的收入，还是应当作为转让财产收人计算缴纳企业所得税。 (二)符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益 当某一居民企业对另一居民企业进行权益性投资时，投资企业可能从被投资企业取得股息、红利等权益性投资收益，由于股息、红利是投资企业进行权益性投资获得的经济回报，是导致其净资产增加的经济利益流人的重要组成部分，因此，对投资企业取得的股息、红利等权益性投资收益应当纳入其应税收入总额之中。但由于股息、红利是从被投资企业税后利润中分配的，如果将股息、红利全额并人投资企业的应税收人中征收企业所得税，会出现对同一经济来源所得的重复征税。特别是经过的投资层次越多，融资结构越复杂，重复征税的程度越严重。因此，消除企业间股息、红利的经济性重复征税是防止税收政策扭曲投资方式和融资结构、保持税收中性的必然要求，也是各国的普遍做法。为此，本法第二十六条第二项规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。这种处理方式实际上是采用免税法来消除对居民企业之间股息、红利的重复征税。 由于本法规定的税率除了25％的标准税率外，还有1 5％和20％的优惠税率，而且对一些特定项目的所得还给予了减征或免征企业所得税的优惠。采用免税法处理居民企业之间的股息、红利收入，意味着当投资企业的税率高于被投资企业或被投资企业享受减免税优惠政策时，对投资企业从被投资企业取得的股息、红利收入不需再补征企业所得税，即国家放弃了部分税收收入，这可能引发投资企业向享受低税率或定期减免税优惠的企业增加投资，并通过转让定价等方式向被投资企业转移利润，从而达到规避纳税的目的，影响国家的税收利益。因此，新税法第二十六条第二项规定，对居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免税需要符合一定的条件，主要条件包括投资企业与被投资企业之间交易符合公平交易原则，不存在转移利润的问题，或者二者适用的企业所得税率相同且被投资企业没有享受定期减免税优惠篝。如果不符合上述条件，则对这部分股息、红利收入就要并人投资企业的应纳税所得额，予以征税。(三)在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益 依照新税法第三条第二款的规定，在中国境内设立机构、场所的非居民企业，应当就其取得的与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益缴纳企业所得税，但和发生在居民企业之间的情况相类似，这类股息、红利收益也是从被投资的居民企业的税后利润中分配的，因此已经缴纳过企业所得税，如果再将其并入前述非居民企业的应税收入中征税，也存在同一经济来源所得的重复征税问题。因此新税法第二十六条第三项规定，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益为免税收人，以避免可能存在的重复征税问题。除了居民企业之间的股息、红利收入以及非居民企业从居民企业取得的股息、红利收人外，居民企业也有可能从非居民企业取得股息、红利收入。由于非居民企业是依照外国(地区)法律成立的企业，因此对居民企业从非居民企业取得的这部分股息、红利收入已经缴纳的税款，可以通过新税法第二十三条规定的抵免方法来消除双重征税。 (四)符合条件的非营利组织的收入 非营利组织这一概念源于美国的国内收入法典，该法典规定，所谓的非营利组织是指致力于公共利益而非促进私人组织之利益，且符合免税条件的慈善组织。目前国际上最为流行的对非营利组织的定义认为，只有符合组织性、非政府性、非营利性、自冶性和志愿性五个特征的组织，才可被视为非营利性组织，其中非政府性和非营利性是非营利组织的基本特征。在我国现行的法律法规体系中，也没有对非营利组织作出过界定，现行内资企业所得税制中虽然有些优惠政策的对象类似于非营利组织，但也没有专门针对“非营利组织"的优惠政策。 由于非营利组织不以营利为目的，其所得基本上全部用于公益目的，以弥补政府在某些公共领域作用的不足，如果对非营利组织征税，将不利于其充分发挥公益作用，因此一些国家的税法规定对非营利组织的全部或某些收入免予征收所得税。非营利组织这一概念本身也是出于税收管理的需要而产生的。考虑到我国的很多公共领域也需要鼓励非营利组织发挥作用，为了促进非营利组织和公益事业的发展，借鉴国际经验，有必要对非营利组织给予税收之优惠，但由于现行法律法规并未对非营利组织作出明确界定，如果笼统地规定对非营利组织免税，在实际征管中漏洞将会很大。因此，新税法第二十六条新增了对非营利组织的优惠，规定符合条件的非营利组织的收入为免税收入。 享受本条规定税收优惠的非营利组织应符合的条件，需要结合国际惯例和我国有关法律法规的规定，在新税法实施条例中作出规定。 第二十七条 企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税： (一)从事农、林、牧、渔业项目的所得； (二)从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得； (三)从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得； (四)符合条件的技术转让所得； (五)本法第三条第三款规定的所得。 【释义】 本条是关于享受企业所得税减免税优惠的范围的规定。 本条是在对原内资税法和外资税法规定的减免税政策进行调整、整合后形成的。减免税即税额减免，是指国家为了实现有关社会、经济目标，鼓励扶持某些产业或地区的发展，或对某些纳税人的特殊困难给予照顾，而准予从纳税人的应纳税额中减征部分税款或免征全部应纳税款。减免税是我国现行企业所得税优惠政策的主要方式之一，可以直接减少纳税人的纳税义务，降低其税收负担，属于税收优惠中的直接优惠方式。一般来说，多数减免税政策都规定有执行年限，而企业在经营初期往往因难以获利而实际上享受不到优惠，若规定从获利年度起享受减免税，又可能导致企业人为推迟获利年度而侵害国家税收权益，因此目前多数国家的税法中倾向于减少直接减免税政策，而多采用加速折旧、加计扣除等间接优惠政策。
考虑到随着经济的发展，企业的经营范围日益多元化，一家企业涉足多个行业开展经营的情况屡见不鲜，而税法需要给予优惠政策支持的往往只是其中某些项目的所得而非企业的全部所得，因此，本条将减免税的对象定位于企业从事某些项目的所得，而不是企业。这样，即使企业的主业不在优惠范围之内，但其从事了税法规定的优惠项目，也可以享受到相应的优惠政策。本条规定的减免税额，属于本法第二十二条规定的计算应纳税额过程中可以减除的税收优惠减免税额。 本条规定的可以减免企业所得税的所得分为以下五类： (一)从事农、林、牧、渔业项目的所得 农业是基础产业，是第二产业和第三产业发展的基础，对国家经济安全也具有重要意义，世界各国一般都对农业实行特殊扶持政策。我国是个农业大国，多年来国家十分重视对农业的扶持，现行内外资企业所得税中都有很多涉农优惠政策，如对内资国有农业企业和国家重点龙头企业从事种植业、养殖业和农林产品初加工业取得的所得免征企业所得税，对农业技术服务或劳务所得免征企业所得税，对从事农、林、牧、渔业的外商投资企业实行企业所得税“两免三减半"优惠政策等。为了进一步促进农业的发展，“十一五”规划纲要中提出，要发展现代农业，坚持把发展农业生产力作为建设社会主义新农村的首要任务，推进农业结构战略性调整，转变农业增长方式，提高农业综合生产能力和增值能力，巩固和加强农业基础地位。对农业生产项目给予税收优惠，有利于提高农业综合生产能力，促进农业产业结构、产品结构和区域布局的优化，对引导社会向农业的投资、加强农业基础建设、增加农民收入和建设社会主义新农村，将起到积极作用。因此，本法保留了对农业的减免税政策，第二十七条第一项规定，企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税。 (二)从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得基础设施是经济社会发展的重要物质基础。改革开放以来，我国基础设施建设得到较快发展。但是，由于我国人均基础设施发展水平较低，在经济增长加速的情况下，近年来的煤、电、油、运供求关系全面紧张，能源、交通再度成为经济发展的“瓶颈”制约。“十一五"规划纲要把加强基础设施建设放在重要位置，提出要统筹规划、合理布局交通基础设施，加快发展铁路运输，进一步完善公路网络，积极发展水路运输，优化民用机场布局；积极发展电力，以大型高效环保机组为重点优化发展水电，在保护生态基础上有守开发水电，积极推进核电建设，加强电网建设。“十一五"规划纲要还将国家铁路、国家高速公路、重要港口和航道、枢纽机场和重要支线机场、空管设施，南水北调、大江大河治理等重大水利工程列为中央政府投资支持的重点领域。 原外资企业所得税优惠政策中，对在海南经济特区和浦东新区等地区从事机场、港口、码头、铁路、公路、电站、水利等基础设施项目的外商投资企业，给予了定期减免税优惠政策，但享受税收优惠的企业，是直接投资建设并经营特有项目的外商投资企业，不包括对上述项目承包建筑施工的企业。由于基础设施 项目基本上属于公共产品，具有为全社会提供服务的属性，在经济发展中具有十分重要的地位，而目前我国的基础设施建设还不很发达，其建设需要的资金投入又十分巨大，为了继续鼓励企业投资建设公共基础设施项目，需要对其给予适当的税收优惠政策，但随着我国市场经济的发展，作为扶持对象的公共基础设施项目也会发生变化，因此本法第二十七条第二项规定，企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，可以免征、减征企业所得税。保留对基础设施项目的优惠政策并适度调整，可保持政策的连续性，有利于本法的顺利实施，同时对需要国家重点扶持的公共基础设施项目不作具体列举，也有利于国务院根据实际情况适时作出必要的调整。
需要说明的是，对公共基础设施项目投资经营所得的减免税政策，其优惠对象是投资并经营公共基础设施项目的经营企业，而不是单纯从事公共基础设施项目建设的建设企业。 (三)从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得多年以来，我国一直将环境保护作为一项基本国策，宪法第二十六条规定：“国家保护和改善生活环境和生态环境，防治污染和其他公害。"1 984年，国务院关于环境保护工作的决定(国发1984)64号)中进一步明确，“保护和改善生活环境和生态环境，防治污染和自然环境破坏，是我国社会主义现代化建设中的一项基本国策。"现行内外资企业所得税都对企业从事环境保护等方面给予了一定的所得税优惠政策，但在优惠对象和力度上却有所差异，如内资企业所得税对企业利用“三废"生产产品给予了定期减免税优惠，外资企业所得税规定从事污水、垃圾处理业务的外资企业可享受生产性外商投资企业的税收优惠政策，因此一些从事污水、垃圾处理业务的内资企业可能就享受不到减免税优惠。 在各方面的日益重视和多方努力下，目前我国环境保护取得了积极进展．但环境形势严峻的状况仍然没有得到改变。主要污染物排放量超过环境承载能力，生态破坏严重，发达国家上百年工业化过程中分阶段出现的环境问题，在我国近二十多年来集中出现，环境污染和生态破坏造成了巨大经济损失，危害群众健康，影响社会稳定和环境安全，我国环境保护面临的压力越来越大。为此，“十一五”规划纲要中多处提到，必须加快转变经济增长方式，发展循环经济，保护生态环境，加快建设资源节约型、环境友好型牡会，促进经济发展与人口、资源、环境相协调。要求大力发展环保产业，建立社会化多元化环保投融资机制，运用经济手段加快污染治理市场化进程。 企业从事环境保护大致可分为两类，一类是对本企业生产过程中产生的废气、废液、废渣进行治理以达到环保要求，另一类是对其他企业或居民生活所产生的废水、垃圾等废物进行治理。前者需要企业购置环保专用设备，且与其投入相比一般不会产生收益，而后者则基本上是通过市场机制进行运作，可能会产生盈利。为了使这两类企业都享受到税收优惠，对前者可通过减计收入或投资抵免等方式给予优惠，对后者则可以给予减免税优惠。为了进一步利用税收政策促进环境保护，本法第二十七条第三项规定，企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，可以免征、减征企业所得税。和对基础设施经营项目的减免税一样，对环境保护、节能节水项目的减免税其优惠对象应当是投资并经营环境保护或节能节水项目的企业，而不是单纯从事此类项目建设的企业。 《国务院关于落实科学发展观和加强环境保护的决定》(国发2005)39号)提出，要运用市场机制推进污染治理，鼓励社会资本参与污水、垃圾处理等基础设施的建设和运营。推动城市污水和垃圾处理单位加快转制改企，采用公开招标方 式，择优选择投资主体和经营单位，并鼓励排污单位委托专业化公司承担污染治理或设施运营。对企业从事环境保护项目的所得给予减免税，有利于通过市场机制推动专业化企业从事污染治理或设施运营。
(四)符合条件的技术转让所得 改革开放以来，我国科技体制改革以加强科技创新、促进科技成果转化和产业化为目标，以调整结构、转换机制为重点，采取了一系列重大改革措施。1 985年3月，《中共中央关于科学技术体制改革的决定》(中发[1 985]6号)中提出：“要积极发展技术成果转让、技术承包、技术咨询、技术服务等多种形式的技术贸易活动"，并提出对转让技术成果的收入给予税收减免。此后，内资企业所得税一直对企业技术转让所得给予减免税优惠，1994年我国统一内资企业所得税制后，继续保留了这一优惠政策，规定对企业事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的所得，年净收入在30万元以下的，暂免征收所得税；对科研机构、高等学校服务于各业的技术成果转让、技术培训、技术咨询、技术服务、技术承包所取得的技术性服务收入，暂免征收企业所得税。对企业的技术转让所得给予减免税优惠政策，对于促进科技成果转化和产业化起到了积极的推动作用。但由于现行对技术转让的所得税优惠政策并未对转让的技术及转让方式从条件上加以限制，导致在实施过程中有些技术含量并不高的“技术”也可以享受所得税减免，从而不利于突出对高新技术转让的支持。为了进一步通过税收政策促进企业的技术转让，推动高新技术的产业化，本法第二十七条第四项规定，企业符合条件的技术转让所得，可以免征、减征企业所得税。技术转让所得如要享受减免企业所得税的优惠政策，需要符合一定的条件，具体来说应包括两方面：一方面是被转让的技术应当有较高的技术含量，属于国家重点鼓励发展的技术范围；另一方面对转让方式也将加以限定，区分以买断方式出售和单纯出让使用权两种形式给予不同力度的减免优惠。 (五)本法第三条第三款规定的所得 本法第三条第三款规定的所得，包括在中国境内未设立机构、场所的非居民企业取得的来源于中国境内的所得，以及在中国境内设有机构、场所的非居民企业取得的与其所设机构、场所没有实际联系的来源于中国境内的所得。上述所得均属于非居民企业来源于中国境内的所得，按照属地管辖的原则，应该对其征收企业所得税，以维护我国的税收利益，但由于取得上述所得的非居民企业在中国境内没有设立机构、场所，或者上述所得与其所设机构、场所没有实际联系，按照国际惯例，对非居民企业取得的此类所得一般按照较标准税率为低的税率征收预提税，即新税法第四条第二款规定的，“非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20％。"考虑到在过去的税收立法中，对外国资本、投资以及专有技术的引进都采取了鼓励措施，通过降低税率等方式对非居民企业来源于中国境内的所得予以减免税，而且在处理国与国之间税收实际执行政策问题时，主要通过双边税收协定谈判来解决，因此本法第二十七条第五项规定，对非居民企业来源于中国境内的上述所得，即本法第三条第三款规定的所得，可以免征、减征企业所得税。 第二十八条 符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税。 国家需要重点扶持的高新技术企业，减按1 5％的税率征收企业所得税。 【释义】 本条是关于享受企业所得税优惠税率的范围的规定。
本条规定的税率优惠的范围包括两类主体：对小型微利企业的低税率优惠属于新增的优惠项目；对国家需要重点扶持的高新技术企业的低税率优惠是在对原税法中规定的国家高新技术产业开发区内的高新技术企业低税率优惠政策进行调整后形成的。 (一)小型微利企业 在我国的企业总量中，小企业所占比重很大。小企业在国民经济中占有特殊的地位，对于促进就业、鼓励创业、增强经济活力，都具有重要意义。从税收负担能力来看，小企业的税收负担能力相对比较弱，让其与大企业适用相同的比例税率，税收负担相对较重，不利于小企业的发展壮大。为更好地发挥小企业在自主创新、吸纳就业等方面的优势，利用税收政策鼓励、支持和引导小企业的发展，参照国际通行做法，需要对小企业给予适当的税收优惠政策支持。 国际上通常采用企业年销售收入(或经营收入)、资产总额和职工人数作为界定中小型企业的指标。联合国(UNCAD l 993)将中小企业界定为雇员数少于500人的企业。美国采用销售收益与雇员人数两个指标来衡量企业的规模。英国根据员工、年度营业额和年度资产负债表金额界定中小企业。法国基本上是以人数作为划分大中小企业的标准。德国根据年销售额和雇员数界定中小企业。日本根据资本和从业人数界定中小企业。考虑到单独从企业规模上衡量是否给予税收优惠不够全面，而且容易失之宽泛，有些企业虽然规模不大，但盈利能力很强，对这类企业就不一定需要给予税收优惠，因此小企业中只有盈利能力较弱的那部分企业即“小型微利企业”才是最需要税法给予照顾的对象。 对小型微利企业适用较低的税率，可以更好地体现量能负担的原则。低税率既可以作为一档法定标准税率，也可以作为一项优惠税率，但考虑到如将小型微利企业的低税率作为优惠税率，则投资于我国小型微利企业的境外投资者回国缴税时，可以按25％的法定税率抵扣，得到实惠。因此，本法在“税收优惠”这一章的第二十八条第一款规定：“符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税"。 在界定小型微利企业的条件方面，顾名思义，应当至少包括企业规模和盈利水平两方面的指标，即需要在按照职工人数和资产规模界定企业经营规模的基础上，同时增加反映企业盈利水平的指标，如企业应纳税所得额作为界定小型微利企业的标准。具体界定标准将在根据本法制定的实施条例中进行规定。 (二)高新技术企业 科学技术是第一生产力，是先进生产力的集中体现和主要标志，其发展水平关系到一国经济和社会的发展程度，已成为工业发达国家经济的主要支柱和推动经济增长的主导力量，可以说是一个国家竞争力的核心。纵观全球，许多国家都把强化科技创新作为国家战略，把科技投资作为战略性投资，通过对高新技术产业给予税收优惠政策等手段，着力增强国家创新能力和国际竞争力。为了促进高新技术产业的发展，我国现行税收优惠政策规定，对国家高新技术产业开发区内的高新技术企业减按l 5％的税率征收企业所得税，并给予自获利年度起两年内免征所得税的优惠。多年的实践证明，税收优惠政策对促进高新技术的发展，进而带动全社会的科技进步和经济发展，发挥了重要的作用。 经过多年的发展，目前我国高新技术产业已经取得了巨大的成就，但与世界发达国家相比，我国科学技术总体水平还有较大差距，主要表现为：关键技术自给率低，发明专利数量少；科研质量不够高，优秀人才比较匮乏；高技术产业在制造业总产值中的比重及对经济增长的贡献率依然偏低等。为此，“十一五"规划 明确提出要加快发展高技术产业，加快促进高技术产业从加工装配为主向自主研发制造延伸，推进自主创新成果产业化，引导形成一批具有核心竞争力的先导产业、一批集聚效应突出的产业基地、一批跨国高技术企业和一批具有自主知识产权的知名品牌。国家中长期科技发展规划纲要中也提出要把推进高新技术产业化作为调整经济结构、转变经济增长方式的一个重点，积极发展对经济增长有突破性重大带动作用的高新技术产业。为了推动高新技术产业的发展，促进企业技术创新和科技进步，推动我国产业结构升级，需要继续对高新技术企业给予必要的税收优惠政策支持，这样有利于保持高新技术企业税收优惠政策的稳定性和连续性，实现国民经济的可持续发展。 我国目前享受税收优惠政策的高新技术企业，仅限于国家高新技术产业开发区内经认定的高新技术企业，对高新技术企业进行认定的一条重要标准就是企业在高新技术产品目录范围内的高新技术产品收入要占到总收入的一定比例，从而使一些虽有较高技术含量但不生产有形产品的企业不能被认定为高新技术企业，同时国家高新技术产业开发区外的高新技术企业不能享受企业所得税优惠政策，这些都在一定程度上影响了企业进行技术创新和研发的积极性，还产生了部分企业“区内注册、区外经营"的问题。为解决上述问题，本法第二十八条第二款规定，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按1 5％的税率征收企业所得税。本法对享受税率优惠的高新技术企业不再作地域限制，在全国范围都适用。考虑到定期减免税方式的一些弊端，以及低税率优惠范围的扩大，本法中不再对高新技术企业实行定期减免税优惠。 对国家需要重点扶持的高新技术企业的认定，需要在认真总结过去高新技术企业认定工作经验的基础上，借鉴国际上一些国家的先进做法，制定一套符合中国国情的、可操作性强的认定条件和管理办法，具体内容将在根据本法制定的实施条例中作出规定。
第二十九条 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。
【释义】
本条是关于民族自治地方企业减免税优惠的规定。
本条是在对现行民族区域自治法第三十四条和原内资企业所得税暂行条例第八条第一项的规定进行整合后形成的，对外资企业来说，这是一项新增的减免税优惠。
我国现行民族区域自治法第三十四条规定：“民族自治地方的自治机关在执行国家税法的时候，除应由国家统一审批的减免税收项目以外，对属于地方财政收入的某些需要从税收上加以照顾和鼓励的，可以实行减税或者免税。自治州、自治县决定减税或者免税，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。"根据我国宪法第一百一十二条的规定，“民族自治地方的自治机关是自治区、自治州、自治县的人民代表大会和人民政府。"
和民族区域自治法相衔接，现行内资企业所得税暂行条例第八条第一项规定：“民族自治地方的企业，需要照顾和鼓励的，经省级人民政府批准，可以实行定期减税或者免税，”但原外资企业所得税法中并没有类似的规定。为了更好地贯彻落实民族区域自治法，考虑到目前企业所得税收人属于中央和地方分享收人，本法第二十九条规定：“民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决
定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。”与原规定相比，．本法将外资企业的所得税也纳入了民族自治地方可以减免的范围。
需要说明的是，按照本法第二十九条的规定，对民族自治地方的企业应纳的所得税进行减免时，并不能减免全部税额，而只能就其中属于地方分享的部分进行减免。自2003年起，中央与地方所得税收人分享比例为中央分享60％，地方分享40％，因此民族自治地方只能对企业应纳的所得税的40％部分进行减免，而且减免权属于民族自治地方所在的省级人民政府。
民族自治地方对企业应缴纳的所得税中属于地方分享部分给予的减征或免征数额，也属于本法第二十二条规定的计算应纳税额过程中可以减除的税收优惠减免税额。
第三十条 企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：
(一)开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；
(二)安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。
【释义】
本条是关于企业所得税加计扣除优惠的规定。
本条规定的加计扣除优惠分为两项：对研究开发费用的加计扣除优惠是对原优惠政策的延续；对安置特殊就业人员所支付工资的加计扣除优惠是在对原就业再就业税收优惠政策转变优惠方式并进行整合后形成的。加计扣除是指按照税法规定允许企业在按实际发生数额扣除成本费用的基础上，再允许其对某一类成本
费用加成一定比例，作为计算应纳税所得额时的扣除数额的一种税收优惠措施。与直接减免税相比，由于加计扣除的对象是企业的某些具体支出项目，在这些项目上支出越多，得到的优惠越大，因此加计扣除对于鼓励企业加大对某些项目的支出更有针对性。直接减免税政策一般都有严格的限制条件和执行期限，而加计扣除则往往是一项长期且适用企业范围更广的政策，故目前世界各国普遍采用加计扣除方式作为鼓励企业加大某些方面投入的手段。
本条规定的加计扣除优惠分为以下两项：
(一)研究开发费用
为了鼓励企业自主创新，促进科技进步，原税法规定，对企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研发费用，在按规定实行l OO％扣除基础上，允许再按当年实际发生额的50％在企业所得税税前加计扣除，即如果企业当年开发新产品的研发费用实际支出为1 0000元，就可按1 5000元(1 0000×1 50％)数额在税前进行扣除，在税前多扣除5000元，在适用税率为25％的情况下，可以少缴所得税l 250元，以体现对研发支出的鼓励政策。
国家中长期科技发展规划纲要指出，要把提高自主创新能力摆在全部科技．T作的突出位置，营造激励自主创新的环境，推动企业成为技术创新的主体，努力建设创新型国家。科技开发投入是科技创新的物质基础，是科技持续发展的重要前提和根本保障。据有关资料，2005年我国研究开发费用支出占国内生产总值比重为1．3％，科技规划纲要提出，要通过多方面的努力，使我国全社会研究开发投入占国内生产总值的比例逐年提高，到20lO年达到2％，到2020年达到2．5％以上。为贯彻落实科技规划纲要精神，鼓励企业自主创新，本法中保留了对企业研发费用的加计扣除优惠，在本条第一项中规定，企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。这一规定有利于引导企业增加研发费用投人，提高我国企业核心竞争力。
(二)企业安置特殊就业人员支付的工资
就业是民生之本、安国之策，是社会和谐的基础。当前和今后一个时期，我国城镇新成长劳动力、城镇下岗失业人员再就业、农村富余劳动力转移就业的压力都非常大，就业问题仍然十分突出。“十一五"规划纲要提出，要千方百计扩大就业，把扩大就业摆在经济社会发展更突出的位置，实行积极的就业政策，统筹城乡就业，努力控制失业规模。继续实施和完善鼓励企业增加就业岗位、加强就业培训的财税、信贷等优惠政策。
税收优惠政策是鼓励企业安置就业人员、扩大就业的重要、有效措施，为了促进就业，国家在内资企业所得税方面先后出台了一系列税收优惠政策，其优惠对象包括安置城镇待业人员的劳动就业服务企业、安置“四残”人员的民政福利企业、安置下岗再就业人员的企业，以及安置自主择业的军队转业干部、自谋职业的城镇退役士兵、随军家属就业的企业等，这些企业享受税收优惠的条件各不相同，优惠内容也有所差别。总的来说，上述促进就业的税收优惠政策对解决相关人员的就业问题起到了较大的积极作用，但由于优惠方式大多为直接减免税，而且优惠条件和力度有所差别，在实际执行中也存在一些问题。一方面，很多不符合条件的企业为享受税收优惠而弄虚作假，甚至租用残疾人员或下岗人员的优惠证件以骗取税收优惠，另一方面，企业只要达到基本条件就可以享受直接减免税，不利于引导企业更多地安置特殊就业人员。而且同是安置特殊就业人员，但优惠政策又不一致，很容易引发彼此之间的攀比。
为了进一步完善促进就业的税收政策，新税法对该项政策做了适当调整，在本条第二项中规定：企业安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。与原政策相比，新税法中规定的优惠政策主要有两点
变化：(1)将优惠范围扩大到包括外资企业在内的所有安置特殊就业人员的企业，有利于鼓励社会各类企业吸纳特殊人员就业，为社会提供更多的就业机会，更好地保障弱势群体的利益。(2)实行工资加计扣除政策并取消安置人员的比例限制。例如，当允许企业对其支付给国家鼓励安置人员的工资按照200％扣除，即加计扣除lOO％时，企业每安置一名国家鼓励安置的人员就业，如果企业支付的月工资为2000元，则企业在计算应纳税所得额时，不仅可据实扣除2000元，还可另外再多扣除2000元，也就是说，在适用税率为25％的情况下，企业每安置一名国家鼓励安置的人员就业，将可享受到500元的税收减免优惠。如果企业支付给职工更高的工资，其所获得的税收优惠也就更多。这样调整，既有利于使所有安置特殊人员就业的企业都能享受到税收优惠，也有利于、把税收优惠真正落实到需要照顾的人群头上，避免出现作假带来的税收漏洞。考虑到残疾人员属于社会弱势群体，其就业形势尤为严峻，安置残疾人员就业任务更是非常艰巨，需要税收优惠政策予以支持，动员全社会力量，妥善解决残疾人员就业问题，新税法中着重对企业安置残疾人员支付的工资给予加计扣除进行了明确规定。
第三十一条 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。
【释义】
本条是关于创业投资企业税收优惠的规定。
本条是在对原促进创业投资企业发展的有关税收政策进行规范形成的。创业投资企业是我国的新兴产业，为了促进创业投资企业发展，规范其投资运作，鼓励其投资中小企业特别是中小高新技术企业，国家发改委等十部委于2005年制定了《创业投资企业管理暂行办法》(国家发改委令第39号)，按照该办法的规定，
创业投资企业是指在中国境内注册设立的主要从事创业投资的企业组织，而创业投资是指向成长性企业(不含上市企业)进行股权投资，以期所投资的企业发育成熟或相对成熟后主要通过股权转让获得资本增值收益的投资方式。为了鼓励创业投资，2007年国家出台了促进创业投资企业发展的税收政策，规定创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市中小高新技术企业2年以上，并符合一定条件的，可按其对中小高新技术企业投资额的70％抵扣该创业投资企业的应纳税所得额。本法中沿用了这条政策，同时为了给将来的政策调整留有余地，本条规定，“创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。"
对创业投资企业实行按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额的优惠办法，属于间接税收优惠，便于有效控制税收减免额度，可以引导社会资金更多投资于中小高新技术企业，解决中小科技企业投资不足问题，有利于风险投资尽快回收，减少投资风险，促进高新技术企业的成长和发展。按照企业所得税的基本原理，企业的对外投资额是可以收回的，不属于成本费用，不得在税前扣除，因此允许企业按照投资额的一定比例抵扣应纳税所得额，实际上也是一种加计扣除优惠。
第三十二条 企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。
【释义】
本条是关于企业所得税加速折旧优惠的规定。
本条是在对原内资税法和外资税法中关于加速折旧的规定进行整合后形成的。加速折旧是指按照税法规定，允许纳税人在固定资产使用年限的初期提列较多的折旧，以后年度相应减少折旧额，从而使纳税人的所得税负得以递延的一种优惠方式。严格来说，加速折旧仅指双倍余额递减法或年数总和法等加速折旧方法，不包括缩短折旧年限。但由于折旧费用是计算应纳税所得额的扣除项目之一，不论是缩短固定资产的折旧年限还是实行加速折旧，都可以减轻纳税人在最初几年的税收负担，虽然从整个固定资产使用期间来看企业的总税负没有变化，但税负前轻后重，对企业来说相当于政府提供了一笔无息贷款，有利于减轻企业的资金压力，因此广义上的加速折旧也可以包括缩短折旧年限。
允许实行加速折旧的固定资产一般有两种情况：一种是由于资产使用强度大或更新快而导致其使用寿命缩短，对这类固定资产实行加速折旧更符合其实际的使用寿命；另一种情况是国家为鼓励企业加大对固定资产的投人而允许其对某些资产实行加速折旧。
允许企业对某些资产实行加速折旧，对政府而言只是相当于放弃了部分利息收入，整体上不会对税收收入产生大的影响，而对企业来说则能起到很大的鼓励和支持作用，因此加速折旧这种间接优惠方式被世界上很多国家的所得税法所采用。
我国现行内资企业所得税对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备允许采用采用余额递减法或年数总和法实行加速折旧，但一般不允许缩短折旧年限；外资企业所得税则允许对受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备以及常年处于日夜运转状态的机器设备缩短折旧年限，但没有明确规定采用加速折旧方法，只是规定固定资产的折旧应当采用直线法计算，对确实需要采用其他折旧方法的，可以由企业自行确定，报税务机关备案。为了继续发挥加速折旧这一间接优惠方式的作用，参照国际经验，本法保留并统一了对固定资产的加速折旧政策，本条规定：“企业
的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。”
第三十三条 企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。
【释义】
本条是关于企业所得税减计收人优惠的规定C
本条是在将原内资企业所得税的资源综合利用所得减免税优惠转变为减计收入优惠方式并扩大到外资企业形成的。
减计收入是指按照税法规定准予对企业某些经营活动取得的应税收入，按一定比例减少计人收入总额，进而减少应纳税所得额的一种税收优惠措施。和加计扣除方式类似，减计收入也是一种间接优惠方式。对企业某些项目的收入减按一定比例计入收入总额，而其对应的成本费用则可以正常扣除，则企业不仅可以减少在这些项目上的税负，还可能减少在其他项目上应纳的所得税。例如，企业经营某一项目的收人为1 OO万元，对此收入可以减按90：％即90万元计人其应税收入，而这一项目的成本费用为95万元，则企业在这一项目上的应税所得为一5万元，由于企业的应纳税所得额是综合计算的，这一5万元可用来抵减企业在其他项目上的应税所得，从而不仅相当于对这一项目免税，还免掉了一部分其他项目应缴的所得税，企业从这一项目上得到的收入越多，最终得到的优惠力度就越大。
综合利用资源，是指企业以国家主管部门发布的《资源综合利用目录》内的资源作为主要原材料，生产符合国家产业政策规定的产品。现行对综合利用资源的所得给予减免税的政策仅限于内资企业，而且企业享受此政策不能超过五年。本法将此政策转变为采用减计收入方式并扩大到外资企业执行，且没有时间限制，可以更好地鼓励企业综合利用资源，来生产符合国家产业政策规定的产品。对于生产国家产业政策限制或禁止生产的产品，则不应享受税收优惠。
第三十四条 企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。
【释义】
本条是关于企业所得税税额抵免优惠的规定。
本条是在原内外资企业的国产设备投资抵免优惠政策基础上改变而来的。与原政策相比，本条将投资抵免企业所得税的设备范围由现行的国产设备调整为环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，并不再限于国产设备。
税额抵免是指纳税人在计算应纳税额时，可以将某些特殊支出项目，按一定比例抵扣其应纳税额，从而降低其税收负担的一种优惠方式。例如，原税法规定，凡在我国投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资额的40％，可从设备购置当年比上一年新增的企业所得税中抵免。和前面提到的创业投资企业可按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额不同，税额抵免的抵扣对象是应纳税额，因此对减少企业实际应纳税额的作用更为直接。
原内外资企业所得税都对企业技术改造购置国产设备给予了按投资额的40％抵免企业所得税的优惠，内资企业所得税还专门规定了企业购置环保、节水设备投资抵免企业所得税的政策。由于对购置国产设备给予投资抵免构成了对进口设备的歧视，违背了WTO的国民待遇原则，近年来包括美国在内的一些国家经常对我国的此项政策提出质疑甚至抗议，而且不论设备种类和用途，只要是国产设备就给予优惠，也不利于突出国家的产业政策导向。为此，本法将投资抵免企业
所得税的设备范围由现行的国产设备调整为环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，并不再限于国产设备。这样不仅突出了产业政策导向，贯彻了国家可持续发展战略，符合构建和谐社会的总体要求，也符合WTO关于国民待遇的原则。企业按购置上述设备投资额的一定比例抵免的税额，就属于本法第二十二条规定的计算应纳税额过程中可以减除的税收优惠抵免税额。
按照本法的立法本意，企业享受税额抵免优惠的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，应是企业实际购置并自身实际投人使用的设备，对企业购置上述设备后又转让、出租或没有使用的，则不应享受税额抵免优惠。
第三十五条 本法规定的税收优惠的具体办法，由国务院规定
【释义】
本条是关于企业所得税税收优惠具体内容的规定。
本法中规定的税收优惠政策，涉及促进技术创新和科技进步、鼓励基础设施建设、鼓励农业发展及环境保护与节能、支持安全生产、促进公益事业和照顾弱势群体等诸多方面，涵盖的范围非常广泛，各项优惠政策需要符合的条件也比较复杂，政策性、业务性和技术性都比较强。这些税收优惠政策的具体内容，涉及的对象需要根据国家产业政策及发展情况进行具体规定，有些还需要进行动态调整，难以在税法中一一列明，即使尽可能全面地加以规定，也难免会挂一漏万。如果将税收优惠政策的具体内容全在税法中进行规定，则可能需要根据新的情况经常对税法进行修订，而修订税法又需要经过一系列的法律程序，难以在时效上满足实际情况的需要。国务院是我国最高权力机关的执行机关，由国务院根据税法规定来制定税收优惠的具体办法并根据新情况进行调整，则可以体现政策的时效性和灵活性，更能够符合实际的需要。为了既保证税法的相对稳定，又便于国务院根据国民经济和社会发展情况，适时调整企业所得税优惠政策，本法只是对企业所得税优惠政策作出原则规定，具体的优惠范围、条件和方法，将由国务院在根据本法制定的实施条例中具体规定。
第三十六条 根据国民经济和社会发展的需要，或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的，国务院可以制定企业所得税专项优惠政策，报全国人民代表大会常务委员会备案。
【释义】
本条是关于授权国务院制定企业所得税专项优惠政策的规定。
本法中列明的税收优惠政策都是目前根据国家产业政策及社会发展的需要，已经明确需要给予政策支持的内容，但由于经济和社会的发展日新月异，将来很可能会出现需要企业所得税政策给予支持的新的对象。同时，在社会日常生活中，有些突发事件的发生是人们无法预料也难以抗拒的，如“非典”、“禽流感”等，国家为此专门制定了应急预案，以应对自然灾害、事故灾难、公共卫生和社会安全事件等突发公共事件。考虑到这些突发事件可能会对企业经营活动产生重大影Ⅱ向，为了增强企业抵御突发事件的能力，体现企业所得税的量能负担原则，有些也需要国家及时在企业所得税政策上给予优惠。如果对以上问题都通过全国人大修订税法来制定新的税收优惠，则程序和时间上的要求都比较严格，而在新税法中授权国务院来制定企业所得税专项优惠政策并报全国人大常委会备案，则可以尽量避免对税法的修订，也符合立法法的有关有求，既保证了法律的稳定性和严肃性，又能够符合国民经济和社会发展的需要，体现了原则性和灵活性的统一。
第五章源泉扣缴
【本章内容提要】本章共四条(第三十七条至第四十条)，是本法关于对预提
所得税实施源泉扣缴方面的规定。本章规定适用于非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税的征收管理。本章的规定属于实施国际上通行的税收来源地税收管理权。即属地主义的税收管辖权，有利于维护国家主权，加强我国对非居民企业的税收管理，防止国际偷漏税。
第三十七条 对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。
【释义】
本条是关于非居民企业预提所得税的规定。
本条是对原外资税法第十九条进行修改后形成的。本条与原外税法第十九条相比，主要有三点变化：第一，原外资税法第十九条第一款规定“外国企业在中国境内未设立机构、场所，而有取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽设立机构、场所，但上述所得与其机构、场所没有实际联系的，都应当缴纳20％的所得税。”分别属于纳税人和税率的规定。本法改为分别在第三条第三款和第四条第二款陈述，使不同类别的规定更为明晰。第二，原外资税第十九条第二款规定“依照前款规定缴纳的所得税，以实际受益人为纳税义务人，以支付人为扣缴义务人。税款由支付人在每次支付的款额中扣缴。扣缴义务人每次所扣的税款，应当于五日内缴人国库，并向当地税务机关报送扣缴所得税报告表。”分别属于课税方法和缴税日期的规定，本法改为在本条和第四十条陈述，使不同类别的规定更为明晰。第三，原外资税第十九条第三款规定“对下列所得，免征、减征所得税：(一)外国投资者从外商投资企业取得的利润，免征所得税；(二)国际金融组织贷款给中国政府和中国国家银行的利息所得，免征所得税；(三)外国银行按照优惠利率贷款给中国国家银行的利息所得，免征所得税；(四)为科学研究、开发能源、发展交通事业、农林牧业生产以及开发重要技术提供专有技术所取得的特许权使用费，经国务院税务主管部门批准，可以减按1 O％的税率征收所得税，其中技术先进或者条件优惠的，可以免征所得税。除本条规定以外，对于利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，需要给予所得税减征、免征的优惠待遇的，由国务院规定。”本法改为在第四章税收优惠第二十七条第(五)款作原则规定，具体优惠办法改在《中华人民共和国企业所得税法实施条例》中明确。
本条所称源泉扣缴，是企业所得税的一种征收方式，它是指以所得支付者为扣缴义务人，在每次向纳税人支付有关所得款项时，代为扣缴税款的做法。通俗地说，一笔交易总有付钱的一方，那它就是源泉，付款方在支付时把收款方应缴的税扣下来缴人国库，就是源泉扣缴。例如，一家中国企业向另一家美国企业购买一项技示．当谈判成功后，美国企业要输出此技术给中国企业，中国企业氛得支付特许权之技术引进费，但依中国税法规定同时也是国际通用规则，当中国企业支付此笔外汇之前应当代为扣缴所得税，这就是源泉扣缴。实行源泉扣缴的最大优点在于可以有效保护税源，保证国家的财政收入，防止偷漏税，简化纳税手续。
源泉扣缴属于行使收入来源地税收管辖权，即征税国对跨国纳税人来源于其国境内的所得行使征税的权力。它是以作为征税对象的非居民所得是来源于征税国领土作为连接因素的。
行使属地税收管辖权的前提条件，是纳税人的各种所得与征税国之间存在着
经济上的源泉关系。这些渊源联系的连结标志，主要有不动产所在地、常设机构所在地、投资产生的股息、利息，特许权使用费、租金等所得的发生地、债务人或支付人所在地等。
(一)对非居民纳税人营业所得的征税
营业所得在各国税法和国际税收协定中通常指纳税人从事运输业、建筑工程承包业、农林畜牧渔业、商业、服务贸易涉及的金融保险业等行业的经济活动中所取得的所得。对非居民纳税人跨国营业所得的征税，目前各国通常采用常设机构原则、独立企业原则、实际联系原则和引力原则等四种原则来防止国际双重征税。
1．常设机构原则是指仅对非居民纳税人设在征税国境内的常设机构的来源于征税国境内的营业所得征税。而对于非居民公司那些不是通过常设机构的经营活动所产生的营业所得，则不视为来源于来源国境内的营业所得，来源国无权征税。
2．独立企业原则是指要将非居民公司的常设机构视为一个独立的纳税实体，将按独立企业进行盈亏计算取得的一切利润归属于该常设机构，使收入来源国能够从源征税。
3．实际联系原则是指来源国仅对非居民纳税人的设在本国境内的常设机构有实际联系的所得，即与常设机构本身的经济活动有关的营业利润以及其在来源国的投资利润、贷款利息和特许权使用费等可以归属于常设机构的所得进行征税。
4．引力原则是指非居民公司在收入来源国内虽然设有常设机构，但未经过常设机构所进行的货物销售或其他经营活动，如果这类活动与其常设机构所进行的货物销售或其他经营活动是相同的或者是同类的，即使没有经过常设机构，其所获得的营业所得也应归属于常设机构，由收入来源国从源征税。
(二)对非居民纳税人投资所得的征税
投资所得一般是指纳税人从事间接投资活动所取得的股息、红利、利息和特许权使用费等收入。国际上一般认为来源国或者居住国均有权对股息、利息和特许权使用费等投资所得行使征税权。
各国对非居民纳税人投资所得的征税方式一般是采用预提所得税的方式进行，即支付所得的人在向非居民支付股息、利息、特许权使用费等款项时预先要扣缴非居民纳税人应缴纳的所得税款。
(三)对非居民纳税人的劳务所得的征税
非居民在本国境内没有设立固定基地的，其所得均可从源征税；如非居民在征税国境内设固定基地，则可以将对营业所得征税的常设机构原则也适用于非居民的这种固定基地。
(四)对非居民财产所得的征税
1．对非居民的跨国不动产所得的征税
对于不动产所得的征税，通常以不动产的所在地为准。
2．对非居民的资本利得的征税
对非居民的资本利得的征税，一般以实际发生地或者常设机构为准。
源泉扣缴在企业所得税方面主要适用于预提所得税的征缴。
预提所得税(Withholding Tax)，简称“预提税"，是指一国政府对没有在该国境内设立机构的外国公司、企业和其他经济组织从该国取得的股息、利息、租金、特许权使用费等所得，实行由支付单位按支付金额扣缴所得税的制度。预提所得税不是一种单独的税种，是属于企业所得税的一项特殊内容。
按照属地税收管辖原则，征税主体均对来源于本管辖区的所得保有征税权。
往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的所得额的，税务机关有权进行合理调整。”同时，原内资税法第十条规定“纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。"本法在文字上进行了简洁处理，在具体内容上没有变化。本条的第二款是全新的条款，是本法新增的对成本分摊协议作出规定的条款。
本条主要包括以下五个方面的内容：
(一)关联方的认定
《企业会计准则》对关联方的定义以及关联关系的判定作出了规定，并且其判定是非常严谨的，这与税收管理的要求是殊途同归的。原外税法实施细则对关联关系的认定进行了明确，相关规定如下：关联企业是指与企业有如下关系的公司、企业和其他经济组织：
1．在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；
2．直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；
3．其他在利益上相关联的关系。
这里“直接或者间接拥有或者控制”，在具体判定标准上是将所有居民企业直接或间接拥有同一外国企业会计年度中有表决权股本总额或资产总额的50％或以上的，并且单个居民企业(包括其国内关联方)直接或间接拥有外国企业会计年度中有表决权股本总额的10％或以上的，由此构成对该企业实际控制作为参照标准的。
本法还没有对关联企业认定的具体标准做出规定，这方面的内容将在实施条例中加以明确，但总的看来，还是应该延续原外资税法实施细则以及国家税务总局关于修订《关联企业间业务往来税务管理规程》的通知(国税发[2004]143号)中相关的规定：
(1)相互问直接或间接持有其中一方的股份总和达到25％或以上的；
(2)直接或间接同为第三者拥有或控制股份达到25％或以上的；
(3)企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50％或以上，或企业借贷资金总额的1 O％是其中另一企业担保的：
(4)企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名常务董事是由另一企业所委派的；
(5)企业的生产经营活动必须由另一企业提供的特许权利(包括工业产权、专有技术等)才能正常进行的；
(6)企业生产经营购进的原材料、零配件等(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制或供应的；
(7)企业生产的产品或商品的销售(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制的；
(8)对企业生产经营、交易具有实际控制的其他利益上相关联的关系。包括家族、亲属关系等。
(二)独立交易原则
独立交易原则是指没有关联关系的企业之间按照公平市场交易和营业常规进行业务往来所遵循的准则。在判断关联关系企业与其关联方之间的业务往来是否符合独立交易原则时，强调将关联交易取得的收入或利润水平与可比情形下的没有关联关系的企业交易结果进行比较，如果存在差异，就说明因为关联关系的存
在而导致企业无法取得按照正常市场交易和营业常规所能取得的收入或利润水平，从而违背了独立交易原则。
独立交易原则是转让定价税制的核心原则，几乎所有的引入转让定价立法的国家都在法律中明确了“独立交易原则”，表明转让定价的判断和调整都必须符合独立交易原则，如因不符合独立交易原则并造成企业或者其关联方应纳税收人或所得额减少的，必须进行调整；同时，调整的方法也应按照独立交易原则进行。
(三)税务机关的调整权
在这一条的规定中，明确税务机关对企业与其关联方之间违反独立交易原则并减少应纳税收入或所得额的业务往来，可以进行调整，这是赋予税务机关反避税的权力，如果不规定税务机关的调整权，税务机关就无法采取反避税措施，这也是国际上的通行做法。当然，本条对税务机关的调整权也进行了限制，并没有授权税务机关可以对所有的企业与其关联方之间的业务往来都可以进行调整，而是规定必须同时满足两个条件，税务机关才能对企业与其关联方之间的业务往来进行调整。一是不符合独立交易原则；二是造成了税收后果，即减少了企业或者其关联方应纳税收人或所得额。在税收实践中，不符合独立交易原则通常所带来的直接税收后果就是减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额。假如不符合独立交易原则，但是没有减少应纳税收入或者所得额的，不具有任何税收意义，不是现行税法所应规范的范围，更谈不上税务机关调整的问题。
(四)合理方法的运用
在判定纳税人的关联交易不符合独立交易原则之后，税务机关将运用合理的方法进行纳税调整，在这里，合理方法是什么方法以及如何判定其合理与否是一个重要的内容。
合理方法是指符合独立交易原则的定价原则和方法，国际上通行的转让定价调整方法包括：
(1)可比非受控价格法，即按照没有关联关系的企业问进行相同或类似业务活动的价格；
(2)按照再销售给没有关联关系的第三方的价格所应取得的收入和利润水平，即再销售价格法；
(3)按照成本加合理的费用和利润；
(4)按照没有关联关系的企业间从事相同或类似业务活动所取得的利润水平；
(5)按照企业与其关联方的合并利润或亏损在各方之间采用合理标准进行分配；
(6)按照其他符合独立交易原则的方法。
此外，还有其他一些引申方法，如可比利润法，即把关联企业账面利润与经营活动相类似的非关联企业实际利润相比较，或者将关联企业账面利润与其历史同期利润进行比较，得出合理的利润区间，并据以对照进行调整。
中国的税务当局将采取哪种方法将在本法的实施条例中做进一步明确。
如何判断方法合理与否，可以从两个方面来衡量：一是方法本身的合理性；二是在特定条件下，对某一方法运用的适当性。就方法本身的合理性而言，集中体现在强调将关联交易作价或利润水平与可比情形下的非关联交易结果进行比较，如果存在差异，就说明因为关联关系的存在而导致企业无法取得按照正常市场交易和营业常规所能收取或支付的价款，转让定价扭曲了价格或利润，并使关联交易的一方减少了应税收入或所得额。由于结果是建立在比较基础上的，具有经济合理性，因此能够被企业和税务机关双方所接受，并在世界范围内广泛采用。
尽管上述方法都具有经济合理性，但就某一案例的特定情况而言，还要选择一个最适当的方法对其调整。对于方法运用适当性的判定有三个标准：一是方法的运用满足了方法本身对可比性条件的要求；二是在同等信息资料获取的条件下，没有其他更适当的方法；三是该方法的运用能够被税企双方所接受。
(五)成本分摊协议
成本分摊协议是企业间签订的一种契约性协议，签约各方约定在研发过程中共摊研发成本、共担研发风险，并且合理分享研发所带来的收益。企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务时，应预先在各参与方之间达成协议安排，采用合理方法分摊上述活动发生的成本，也必须遵循独立交易原则，即在可比情形下没有关联关系的企业之间共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务所能接受的协议分配方法分摊上述活动发生的成本。税收立法应允许关联企业间采取签订契约性协议等方式，对各方共同在研发过程中发生的成本合理分摊，并且合理分享研发所带来的收益。
独立交易原则要求各参与方根据协议安排按比例划分实际全部贡献的份额与其按比例划分预期获得的全部利益的份额相一致，因此在协议安排期间，企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务活动发生的成本分摊比例，应与预期获得的资产受益权或劳务服务的分享比例保持一致。划分对预期获得的资产受益权或劳务服务的分享比例可以按直接的基础(额外的收入或节约的成本)或者间接的基础(依据某些指标，如收入、毛利、净利、员工人数、投资资本等，也可以混合使用这些指标，关键问题是选取的指标应该与预期获得的资产受益权或劳务服务具有密切关系)衡量。
但由于成本分摊协议通常是由跨国企业集团内部成员共同签署的，涉及相关收益和成本费用在关联方之间的合理分配。借鉴美国、加拿大、日本、澳大利亚、英国及欧盟一些国家的做法，将成本分摊引入我国税收立法，其目的有两方面：一是随着跨国集团来华投资的数量和规模不断扩大，成本分摊作为研发活动的一种主要经营模式也陆续在我国出现，我们应对这种模式在法律上予以认可；二是在认可的同时要对其加以规范和约束，赋予税务机关对不符合独立交易原则的成本分摊的纳税调整权，以保护本国居民无形资产收益权，防止跨国集团滥用“成本分摊"协议，乱摊成本费用，侵蚀我国税基。
第四十二条 企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。
【释义】
本条是对预约定价安排以及预约定价安排的基本程序作出规定。
这一条是本法新增加的内容。由于反避税的工作无论是对纳税人还是对税务机关机关来说，都是一项非常棘手的事情。征纳双方对关联方之间业务往来的定价原则和计算方法等问题事先达成一种具有约束力的协议，对关联企业转让定价的事后审计改变为事前审计，对保护纳税人的合法经营和税务机关的依法征税都
有好处，所以，越来越多的纳税人愿意做出预约定价安排。
(一)预约定价的概念
预约定价是指企业与其关联方之间在有形财产的购销和使用、无形财产的转让和使用、提供劳务、融通资金等业务往来中，申请预先约定符合独立企业之间业务往来原则的转让价格和计算方法，是税务机关和纳税人就其关联交易的价格和利润的确定方法、原则所达成的预先约定。
预约定价协议分为单边预约定价协议和双边或多边预约定价协议。单边预约
定价协议是指在纳税人及其税务管理部门之间签订的关于纳税人与其关联企业进行转让定价交易时所享受的税收待遇和纳税要求的预约定价协议。双边或多边预约定价是跨国关联交易的双方纳税人，事先就同一跨国交易内容同时向关联交易双方所在国的主管税务机关提出关联交易的定价原则和计算方法，两国主管税务机关分别审核并共同确认后，同意双方纳税人，据以核算该关联交易的应纳税所得额或者确定合理的营业利润区间的一种国际税收管理方法。
随着经济全球化的发展，跨国公司资金、技术、人才和信息等生产资料在全球范围内流动，跨国公司在全球范围的利润分配也越来越受到各国税务当局的关注，并引发各国税务当局对跨国公司的转让定价税务调整。由此，跨国纳税人不可避免地面临着重复征税和纳税调整的不确定性。所以，考虑签预约定价协议一般有以下几种情形：一是正在考虑的转让定价问题的具体情况很复杂；二是难以运用传统的方法和程序解决关联企业受控交易转让定价的行为；三是“公平”的标准应用于某种案例非常困难；四是估计签订预约定价协议可能发挥作用，使解决转让定价问题成为自动过程。
(二)签订预约定价协议的有关程序
目前国家税务总局已经对预约定价的具体操作做出详细的规定，
预约定价协议具体提出的一方应是企业一方。根据《国家税务总局关于印发<关联企业间业务往来预约定价实施规则(试行)>的通知》(国税发[2004]11 8号)的相关规定，预约定价一般包括五个步骤：会晤准备、正式申请、审核磋商、签订协议和监控执行。即首先由纳税人向税务机关表达预约定价的意向，税务机关就预约定价的可行性与纳税人进行会晤，明确应当提交的相关资料，并形成预约定价意向书；会晤后，双方认为就预约定价问题可能达成一致意见的话，由纳税人正式向税务机关递交预约定价申请书，并附上相关资料；根据会晤情况和提交的相关资料，税务机关进行审核评估，做出是否进行预约定价磋商的决定，不管同意与否，税务机关均应当函复纳税人；若税务机关同意纳税人的预约定价申请，经过反复论证和磋商后与纳税人正式签订预约定价协议；预约定价协议签订后，税务机关要对纳税人履行协议的情况进行监控，要求纳税人按期报送预约定价协议执行情况的年度报告，同时保留对纳税人的审查权。
预约定价协议实行的是自觉、自愿的机制。在根据纳税人的主动申请提出签订预约定价协议的过程中，税务管理部门将分析纳税人建议采用的方法，研究纳税人提出的能表明它进行的是一系列公平定价的所有资料以及所有其他相关信息，如市场、地理环境资料等，并依此对纳税人提出的定价原则和计算方法进行审计分析和评估，并向纳税人或税务代理提出咨询，要求补充有关资料，形成审计评估报告。一旦决定采用预约定价的形式，税企之间达成协议，纳税人将得到税务管理部门的批准，只要纳税人遵循事先约定的方法以及遵守预约定价协议的条款和条件，税务机关将不会对其预约定价协议中的转让定价交易进行税收调整。
虽然说企业与税务机关达成预约定价安排后，通常不需要再调整，但在特殊情况下也需要进行调整。例如，如果预约定价安排仅涉及关联购销的价格，但在日后年度又出现新的如提供劳务、资金往来等未在预约定价安排中约定的关联交易形式，若定价不合理，税务机关仍然有权进行必要的调整。
第四十三条 企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。
税务机关在进行关联业务调查时，企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。
【释义】
本条是对企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表以及被税务机关进行关联业务调查时，企业向税务机关提供相关资料的义务做出规定。
这一条款是在原内资、外资税法的基础上新增加的条款。有关征管文件中规定了企业应报送价格费用标准等资料。这一条款增加了可比方提供资料的义务，明确了纳税人提供资料的义务以及可比方的协助义务，提高了第三方责任的规定的法律级次。
税务机关要求“企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，附送年度关联业务往来报告表”，并要求“企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业"提供相关资料，是国际上开展转让定价税务管理和其他反避税管理的通行做法。因为关联交易双方拥有完整的相关资料，比税务人员更清楚其关联交易价格的合理性，如果不强调被查企业及其关联方以及与关联业务调查有关的其他企业提供资料的义务，税务机关就无法获取关联交易的完整信息，对被查企业的举证资料无法反证，也不可能对有关的可比企业进行查询调查，从而无法进行可比分析，而这一环节却正好是转让定价最重要的调查内容，所以也就谈不上开展转让定价调查了。
实践表明，税务机关在进行转让定价调查时，纳税人提供相关资料、承担协助义务和提供举证责任是十分关键的。世界上大多数有转让定价立法的国家都规定了纳税人提供相关资料和可比方的协力义务，规定纳税人应在关联交易发生的同时准备证明其符合独立交易原则的资料，在税务机关进行调查时，纳税人承担协力义务并证明其关联交易的合理性；税务机关对与纳税人类似的企业(可比方)有实施问询的权力，可比方有提供相关资料等协力义务。
相关资料是指一个企业应当准备、保存及提供的其与关联方之间业务往来有关的价格、费用制定标准、计算方法和说明等资料，用以证实其关联交易价格、费用的合理性；以及按纳税年度进行关联企业间业务往来申报时所应填报的资料。相关资料包括税务机关要求企业提供的其销售给境内、外关联方的产品再销售价格、最终销售价格等。
第四十四条 企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。
【释义】
本条是对企业不履行提供资料的义务要承担的法律后果作出规定。
这一条是新增加的条款。这是在《税收征收管理法》和原内资税法规定的基础上增加的内容。
为加强税收征收管理，规范核定征收工作，《税收征收管理法》以及原内资税法规定纳税人具有下列情形之一的，应采取核定征收方式征收企业所得税：
1．依照税收法律法规规定可以不设账簿的或按照税收法律法规规定应设置但未设置账簿的；
2．只能准确核算收入总额，或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的；
3．只能准确核算成本费用支出，或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算的；
4．收人总额及成本费用支出均不能正确核算，不能向主管税务机关提供真实，准确，完整纳税资料，难以查实的；
5．账目设置和核算虽然符合规定，但并未按规定保存有关账簿，凭证及有关纳税资料的；
6．发生纳税义务，未按照税收法律、法规规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。
税务机关有权采用下列任何一种方式核定其应纳税所得额：
(1)参照当地同类行业平均利润率核定；
(2)参照当地类似行业中经营规模和收入水平相近的企业的平均利润率核定；
(3)按照营业收入或成本加合理的费用和利润的方法核定；
(4)按照其他合理方法核定。
采用上述所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。
本法针对企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的情形，授权税务机关可以核定企业的应纳税所得额。这是维护国家税收权益、迫使纳税人履行举证责任的重要规定，是解决反避税调整日趋复杂、案件旷日持久不能结案等困难的重要手段，这也是世界上许多国家采用的通常做法，同时也得到OECD转让定价指南的认可。
在本条中，具体判断“未能真实反映其关联业务往来情况"的标准就显得非常重要。所谓的“未能真实反映其关联业务往来情况”的，是指税务机关经过长期的税源监控和调查研究，确定企业存在避税嫌疑而要求企业提供其与关联方和非关联方之间业务往来有关的价格、费用制定标准、计算方法和说明等资料用以证实其关联交易价格、费用的合理性，但企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，经税务机关按照一定的期限规定限期改正仍不改正的，主管税务机关可以根据所掌握的企业实际关联交易情况与其提供的相关资料作对比，由此作出企业未能真实反映其关联业务往来情况的判断。
当然，在特别纳税调整时，税务机关采用核定征税是有严格的前提条件的，核定征税是对企业不提供或提供虚假、不完整资料等不配合行为的一种惩罚措施。在具体实施核定应纳税所得额时，也是按照严格的法律规定的核定程序进行的，不是简单的随意确定。核定税额尽管其核定的应纳税所得额不能保证与实际完全相符，但也要求尽量减少征税误差，保持其相对的合理性。但对期限、具体的核定办法将在新的《企业所得税法》实施条例中予以明确，以便更具有操作性。
第四十五条 由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家(地区)的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计该居民企业的当期收入。
【释义】
本条是对设立在避税港的受控外国公司如何进行税收处理作出的规定。
这一条是新增条款。增加这一条款，其目的是防范企业通过在低税率国家或避税地建立受控外国企业，通过各种不合理商业安排，将利润转移到受控外国企业，将经营利润保留在外国公司或少量分配，逃避在国内的纳税义务c
本条中“实际税负明显低于”的具体判断是非常重要的内容。具体判定标准将在实施细则中做出规定，但实际税负明显偏低的判定可通过设置实际税负标准的下限来解决，一些国家的规定可以借鉴，例如：受控外国企业的实际税负低于其应纳税所得额依照本法规定税率计算应纳所得税额的75％，就表明是实际税负明显偏低。同时，一些国家还定期发布“实际税负明显偏低”国家的名单(称“黑
名单")，或发布不视为“实际税负明显偏低"国家的名单(称“白名单”)作为主管税务机关判断的标准。
第四十六条 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。
【释义】
本条是对防范“资本弱化”作出的规定。这一条款也是本法中的新增内容。
企业资本是由权益资本和债务资本构成的。权益资本是所有者投入的资本，包括投入的资本金和由此形成的盈余公积和资本公积；债务资本就是从资本市场、银行、关联企业的融资。在企业昕用的生产经营所用资金中，债务资本和权益资本的比例的大小反映了企业资本结构的优劣。如果企业资本中债务资本占的比例过高，就称为“资本弱化”。资本弱业在税收上的主要结果是增加利息的所得税前的扣除，同时减少股息的所得税。
造成资本弱化的原因有两个，首先，由于债务人支付给债权人的利息可以在税前抵扣，而股东获得的收益即股息却不能在税前扣除，选择借债的融资方式比发行股票的融资方式，从税收的角度来说更具有优势；其次，许多国家对非居民纳税人获得的利息征收的预提所得税税率，通常比对股息征收的企业所得税税率低，采用债权投资比采用股权投资的税收负担低。对于债务人和债权人同属于一个利益集团的跨国公司来说，就有动机通过操纵融资方式，降低集团整体的税收负担。纳税人在为投资经营而筹措资金时，常常刻意设计资金来源结构，千方百计表现为举债投资，加大借人资金比例，扩大债务与产权的比率，人为形成“资本弱化”。因此，许多国家在税法上对关联方之间的债权性投资与权益性投资比例作出限制，防范企业通过操纵各种债务形式的支付手段，增加税前列支、降低税收负担。
借鉴国际上资本弱化税制的立法经验，新的《企业所得税法》实施条例将采用固定比例法与独立交易原则相结合的方法。对于从关联方取得的债权性投资及股权性投资的比例分设限制性比例，具体比例将在实施条例中作出规定。当然，对于超过标准的部分，企业如果能证明该债务融资符合独立交易原则，也允许企业税前列支。
第四十七条 企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
【释义】
本条是对一般避税行为造成国家税款流失，税务机关如何进行调整作出的规定。
这一条款也是本法中新增的内容。制定这一条款的目的是体现公平税负的原则，因为再严密的税法体系都可能存在漏洞，这就给一些人提供了进行税收策划的可能，之中有些安排违背了税法的立法意图，其唯一的或者主要目的是为了获取税收利益而并非出于正常的商业目的，对这类安排如果不进行打击，势必造成对其他企业的不公平，破坏公平市场环境。另外，制定这一条款也是保障国家财政收入的需要。目前我国避税的现象比较普遍，纳税人避税的手段也多种多样，除了新的《企业所得税法》中特别纳税调整一章中所规范的转让定价、受控外国公司、资本弱化以外，还有滥用税收协定、通过企业变更而多次享受减免税优惠等多种形式。如果不设置一般反避税条款，对上述避税行为没有打击和遏制的法律依据，会造成国家税收收入的大量流失。同时，这一条款可用以弥补特别反避税条款的不足，有利于增强税法的威慑作用。
“不具有合理商业目的的安排”的界定以及税务机关如何进行调整是本条的核心内容。“不具有合理商业目的的安排"是指违背立法意图，且主要目的在于获得包括减少、免除、推迟缴纳税款或税法规定的其他支付款项，或者增加返还、退税收入或税法规定的其他收入款项等税收利益的人为规划的一个或一系列行动或交易，包括任何明确或者隐含的、实际执行或者意图执行的合同、协议、计划、谅解、承诺或保证等，以及根据它们而付诸实施的所有行动和交易。具体而言，“不具有合理商业目的的安排”应该现时满足以下三个条件：一是必须存在一个安排，是指人为规划的一个或一系列行动或交易；二是企业必须从该安排中获取“税收利益”，即减少企业的应纳税收入或者所得额；三是企业将获取税收刊益作为其从事某安排的唯一或主要目的。满足以上三个条件，则可断定该安排已经构成了避税事实。对“安排"是否构成避税事实是采用商业目的来判断的，看企业是否主要出于商业目的而叭事交易。如果一个或一系列安排，其唯一的或者主要的目的在于获得税收利益而不是出于商业目的，那么在考虑各项因素后，经过合理推断，则可断定该安排构成了避税事实。
税务机关在对“不具有合理商业目的的安排"进行具体判定时，是有一定的前置条件的，因为这一条款的目的在于对以获得减少应纳税收入或者所得额的税收利益为唯一或主要目的的安排的调整，而不是侧重于对不具有合理商业目的的安排的调整。所以，如果没有或不知道“安排”是否减少其应纳税收入或者所得额的，则认为不能断定其适用本条，进而不能对其进行调整。如果主管税务机关判断“安排”适用本条，那么就有权对其按照合理方法调整。“合理方法调整”是指主管税务机关可以否定本条所称的“合理商业目的的安排"或视为上述安排失效，从而取消企业或其他参与人通过安排已获得的或者将获得的税收利益，并根据安排的经济实质对其重新定性和适用税法。
当然，这一条款作为兜底的补充性条款，它的意义在于打击和遏制违背立法意图的本章中其他条款所不能规范的避税行为，而不是经常使用的一个条款，加上税务机关对“不具有合理商业目的的安排"的判断的客观性来源于对各项相关因素的考虑和基于这些因素的合理推断，因此，该条款不会造成企业利益和影响正常交易的结果。
第四十八条 税务机关按照本章规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。
【释义】
本条是关于税务机关对纳税人进行纳税调整时要补征税款并加收利息的规定。
本条是新增加的条款。
关于避税的法律责任立法一直是我国税法的空白，这使得纳税人在我国避税不承担任何风险，避税成本为零，可以说是“不避白不避”。这也造成我国在税收管理实践中所采取的反避税措施缺乏应有的威慑作用，显得软弱无力，成为制约反避税工作的瓶颈。为此，利用此次立法时机，借鉴国际通行做法，增加明确避税的法律后果的条款，是打击各种避税行为，维护我国税收权益的需要。
本条明确规定，税务机关按照规定做出纳税调整，需要补征税款的，除补征税款外，应当按照国务院的规定加收利息。之所以规定要加收利息而不是加收滞纳金，主要是鉴于避税行为纳税调整补征的税款具有三个特点：一是涉及的调整区间较长，税款的所属期最长可以从调查之日起向前追溯1 O年；二是调整金额的不确定性，也就是说纳税义务发生在双方协商之后，纳税调整补征最终补交的
税款是税务机关与纳税人协议达成的结果；三是转让定价补缴税款的性质难以界定，有时纳税调整补缴的税款形成的原因可能是纳税人和税务机关双方的原因所形成的。滞纳金的比例过高，实践中将难以操作；而且这种情况下并不属于纳税人故意欠税或违法偷逃税款，加征滞纳金不合理。因此，对特别纳税调整补征税款的法律责任应适度，不宜过重，以补偿为主。本法没有直接援行税收征管法中的滞纳金条款，而采取了加收利息的方式，较好的协调了反避税措施的威慑力与纳税人负担合理性，是符合我国反避税工作实际状况和需要的。本条规定加收利息，至于利息适用的比例、利息计算的起止日期等可适当考虑纳税人的负担能力以及可操作性。有关具体规定，将在税法实施条例中加以明确。
第七章征收管理
【本章内容提要】本章共八条(第四十九条至第五十八条)。
本章是关于企业所得税的征收管理的特别规定。一般来说，任何税收的征收管理都应当依照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的有关规定执行。但是，企业所得税的征收管理有一些特别事项，需要企业所得税法予以明确，本章就是对企业所得税征收管理中有别于其他税种征收管理的方面作出的明确规定，比如企业所得税的纳税地点、汇总缴纳、纳税年度、纳税方式等问题。企业所得税的征收管理优先适用本章的规定，其次适用《税收征收管理法》的规定。 第四十九条 企业所得税的征收管理除本法规定外，依照，中华人民共和国税收征收管理法》的规定执行。
【释义】
本条是关于企业所得税征收管理的法律适用的规定。
与原来的《外商投资企业和外国企业所得税法》和《企业所得税暂行条例》相比，本条主要做了以下两个方面的修改：一是删除了原来的《外商投资企业和外国企业所得税法》中可以在《税收收管理法》中得到调整的程序性规定和处罚办法。二是对本法有关征管的规定与《税收征收管理法》的关系作出了规定。
准确理解本条的含义，需要从以下三个方面把握：
(一)实体法与程序法的关系
根据法所规定的内容不同，法律可以分为实体法和程序法。实体法指所规定的主要是法律关系主体的实体权利和义务的法律，比如《刑法》；程序法是指所规定的主要是保证法律关系主体的权利和义务得以实施的程序或者方式的法律，比如《刑事诉讼法》。之所以说“规定的主要是"，因为在实体法中也会涉及程亭问题和方式问题，程序法中也不是完全不涉及实体的权利和义务问题。税收法律也不例外，税收实体法按照不同的税种单独立法．比如《个人所得税法》、《车船税暂行条例》和《企业所得税法，：税收程序法则统一规定在《税收征收管理法》及其实施细则中：这是因为，不同的税种，实体性权利和义务，比如纳税对象，税额幅度是不一样的，但是税收征收管理的程序可以是一样的，对于纳税申报程序、税收保全措施和税收强制执行措施，是适用于各类税收的征收管理，对于一些税种在征收管理上有特殊要求的，可以规定在相应的实体法中。所以本条在此规定，企业所得税的征收管理除本法规定外，依照《税收征收管理法》的规定执行。
由于在制定《外商投资企业和外国企业所得税法》时尚未颁布《税收征收管理法》，所以原来的《外商投资企业和外国企业旷得税法》及其实施细则对税收的征收管理和违法行为的处罚办法规定得比较详细。现行的《税收征收管理法》于1992年第七届全国人民代表大会常务委员会第二十七次会议通过，经过1 995年和200 1年两次修订后，自200 1年5月1日起施行。《税收征收管理法实施细则》
于2002年9月7日以中华人民共和国国务院令第362号公布，自2002年1 O月1 5日起施行。由于《税收征收管理法》及其实施细则已经规定了比较完善的税收征收管理制度，具体的企业所得税的税收征管不宜在本法中规定，所以新税法作为实体法，没有必要再对企业所得税的征收管理问题作详细规定，只是就企业所得税在征收管理中的一些特殊要求，在本法第七章征收管理中作出了规定，比如对企业所得税的纳税地点、纳税年度和预缴税款的规定。
(二)本法有关征管的规定与《税收征收管理法》的关系
《税收征收管理法》是全国人民代表大会常务委员会制定的
法律，其法律效力和本法同等。原来的《企业所得税暂行条例》属于行政法规，法律效力低于《税收征收管理法》，不得与其相抵触，所以原条例规定，“企业所得税的征收管理，依照《中华人民共和国税收征收管理法》及本条例有关规定执行。”因此，本条将其修改为企业所得税的征收管理除本法规定外，依照《税收征收管理法》的规定执行。这样在企业所得税的征收管理上，本法有关征管的法律规定优先适用；本法没有规定的，则适用《税收征收管理法》。之所以这样规定，是根据特殊法优先一般法的原则。一般法是指在一国范围内，对一般的人和事有效的法。特别法是指在一国的特定地区、特定期间或对特定事件、特定公民有效的法。一般情况下，在同一领域，法律适用遵循特别法优于一般法的原则。
一般法所调整的法律范围较广，通常是包含特殊法调整的法律关系的。一般法的规定与特殊法相比，原则性较强，而特殊法的规定则较为具体，操作性较强。相对于《税收征收管理法》中税收征收管理的法律规定，本法中有关企业所得税的征收管理的法律规定为特殊法，应该优先适用本法的有关企业所得税的征收管理方面规定，才能符合和实现立法意图。
(三)适用《税收征收管理法》的内容
依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，根据《税收征收管理法》及其实施细则的规定，均适用该法。《税收征收管理法》中规定了税务登记、账簿、凭证管理制度、税收征收程序和保障制度等，适用于企业所得税的征收管理，比如税收优先权、代位权和撤销权制度、税收保全措施和税收强制执行措施。同时《税收征收管理法》规定的纳税人、税务机关享有的各项权利和承担的义务，适用于企业所得税的征收管理，比如税务机关有广泛宣传税收法律、行政法规，普及纳税知识，无偿地为纳税人提供纳税咨询服务，在采取税收保全措施和强制执行措施时应履行的相关义务等，对于偷、逃、漏、抗缴企业所得税等行为，都将依法追究违法行为人相应的法律责任。任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效，税务机关不得执行，并应当向上级税务机关报告。纳税人应当依照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务；其签订的合同、协议等与税收法律、行政法规相抵触的，一律无效。
第五十条 除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。
居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。
【释义】
本条是关于居民企业纳税地点和汇总纳税的规定。
纳税地点的确定方法，对于做好税收征管有着重要的影响，同时对于不同地区之间的税收收人分配也有着重要的影响。原内资税法规定，除国家另有规定外，企业所得税由纳税人向其所在地的主管税务机关缴纳，这里的企业所在地不甚明
确，也容易引起争论，本法对此做了调整，规定：一般情况下居民企业以企业登记注册地为纳税地点，但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。原内资税法以“独立核算”为标准确定纳税人，原外资税法规定外资企业实行总机构或符合条件的营业机构汇总纳税。本法取消了原内资税法规定的以“独立核算”确定纳税人的标准，实行法人税制的政策导向。本条可从以下几方面来理解：
一是，居民企业的登记注册地在境内的，以登记注册地为纳税地点。居民企业的登记注册地，是指负责办理企业登记手续的登记机关所在地。之所以以企业登记注册地为纳税地点首选，而不是企业的实际控制地或实际经营地，主要是考虑到居民企业的登记注册地相对固定，便于企业所得税的征收管理。
二是，居民企业的登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。根据本法第二条的规定，居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。即便依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业，也属于居民企业，负全面纳税义务，应就其来源于境内外的所得缴纳企业所得税。对于登记注册地不在境内的詈民企业，如果以登记注册地为纳税地点，不切实际，税务机关无法有效地开展税收征管工作，不利于我国税收利益的保护。所以，居民企业的登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。
另外，居民企业登记注册地与境内的实际经营地不一致的，可能会产生地区之间税收收入转移的问题，以及企业采取低税率地区注册、其他地区经营的避税行为。对此，财政、税务机关将通过完善汇总纳税地区间所得税分配办法予以解决，同时将按照实质重于形式的原则，严格企业所得税税收征管，加强反避税措施，严格企业登记注册相关办法，防范企业以避税为目的的注册行为。
三是，居民企业实行法人汇总纳税。从原理上讲，企业经营主体内部的收益和成本费用应该汇总后计算所得，实行法人汇总纳税的所得税制是国际通行做法，也是实现所得税调节功能的必然选择。原来的内资税法是以独立核算的企业为纳税人实行就地纳税，原来的外资税法实行总机构或符合条件的营业机构汇总纳税，这是造成内资企业税负较重的原因之一。因此，新税法统一了内外资企业的纳税方式，规定了对于在境内设立不具有法人资格的营业机构的居民企业，应该实行汇总纳税，即将不具有法人资格的各营业机构的收入、所得、支出、费用等汇总计算，得出该法人企业的应纳税所得额和应纳税额。本法实施后，由于实行了总分机构汇总纳税，可能会带来部分地区税源转移问题，对税源移出地财政
有一定影响。财政部、国家税务总局将对税源转移问题进行跟踪调查，对新出现的问题及时研究和解决。
第五十一条 非居民企业取得本法第三条第二款规定的算得，以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。
非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，以扣缴义务人所在地为纳税地点。
【释义】
本条是关于非居民企业纳税地点的规定。
根据本法第二条的规定，非居民企业，是指依照外国(地区法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。对于这类企业取得的所得，按照
本条规定，其纳税地点可以从以下两个方面来理解：
一是，对于非居民企业因在中国境内设立机构、场所而取得来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其在中国境内所设机构、场所有实际联系的所得(即本法第三条第二款规定的所得)，其纳税地点为所设的境内机构、场所所在地。之所以以该非居民企业在中国境内设立的机构、场所所在地为纳税地点，主要是体现我国税收主权，维护我国税收利益，同时便于税收征管。若该非居民企业在中国境内有两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。需要注意的是，这种情况下实行汇总纳税的，应经过税务机关审核批准，同时只能以主要机构、场所所在地为纳税地点，其中，“主要机构、场所"的判断，一般应具备以下条件：对其他各营业机
构的经营业务负有监督管理责任；设有完整的账簿、凭证，能够正确反映各营业机构收入、成本、费用和盈亏情况。
二是，非居民企业在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但取得与其所设机构、场所没有实际联系的来源于中国境内的所得(即本法第三条第三款规定的所得)，以扣缴义务人所在地为纳税地点。根据本法第三十七条的规定，非居民企业取得上述所得应纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。纳税地点即为支付人所在地。这类所得应缴纳的税款，由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。扣缴义务人未依法扣缴的或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款额中，追缴该纳税人的应纳税款。
第五十二条 除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。
【释义】
本条是关于企业之间能否合并缴纳企业所得税的规定。本条的规定是本法新增加的内容。
本条主要包含以下两方面含义：
第一，本法以法人税制为原则，独立法人组织就是企业所得税的纳税义务人，因此，一般情况下作为独立法人的企业之间不得合并缴纳企业所得税。之所以这样规定，主要是考虑到，实行合并纳税，一定程度上会影响国家的税收收入，也容易使纳税人有意识地进行税收筹划，逃避国家税收，在技术处理上难度较高，需要较高的征管能力和水平予以保障。再者，本法实行的是法人税制独立法人之间都是各自独立的纳税人，一般不应当将几个纳税人合并为一个纳税，所以，本条采取的是严格控制的方式，除非国务院另有规定，否则企业之间不得合并缴纳企业所得税。
第二，国务院可以规定在什么情况下独立企业之间可以汇总纳税。为了授权，国务院对一些情况特殊、条件成熟，汇总纳税不会对国家税收收入造成大的影响，不会对社会产生负面影响的情况，可以有一个灵活处理的空间。具体还要在实施条例中予以影响。
第五十三条 企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至1 2月3 1日止。
企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。
【释义】
1
本条是关于企业所得税纳税年度的规定。
本条是为了进一步加强和明确企业所得税征收管理而新增加的规定，要准确理解本条的规定，需要从以下三个方面理解：
(一)企业所得税按纳税年度计算
按照本条规定，企业所得税是按年计算税款的，即每年计缴一次税款，纳税人应该按每一公历年(1月1日至1 2月3 1日)计算和缴纳企业所得税。按年在实践中有不同的理解：一种是公历年，一种是农历年，还有可能是指从税务管理部门税务登记日期开始计算的年度。为了便于企业所得税的征纳管理，有必要对纳税年度进行统一。以前的外资税法和内资税法在条文中只是规定了按年计算，没有规定“按年”的确切含义c在《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》中还对外国企业的纳税年度作了例外规定：“外国企业依照税法规定的纳税年度计算应纳税所得额有困难的，可以提出申请，报当地税务机关批准后，以本企业满十二个月的会计年度为纳税年度。"本条明确统一规定了纳税年度是指公历年，即自公历1月1日至1 2月3 1日止。规定为公历年与按照税务登记日期的年度和农历年相比，便于企业所得税的管理和征收。需要注意的是，企业所得税按年申报缴纳，并不意味着每年缴税一次，按年申报缴纳只是说明每年计征一次，但平时要按规定预缴，年终之后要汇算清缴。
(二)开业和终止经营活动当年纳税年度计算办法
一般情况下企业所得税是按年计算税款，企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，是经常发生的事情，企业开业当年和终止经营活动当年大多数情况下实际经营期的时间不到十二个月。考虑到企业在开业成立之前，纳税义务尚未发生；终止经营活动之后，纳税义务已经结束，如果征收开业当年和终止经营活动当年全年的税款，不尽合理。所以本条规定，企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。实际经营期，是指实际从事生产、经营的期间。根据《税收征收管理法》第十二条的规定，从事生产、经营的纳税人应当自领取营业执照之日起30日内，向生产、经营地或者纳税义务发生地的主管税务机关申报办理税务登记，如实填写税务登记表。企业开业，应当以领取营业执照之日起，至当年1 2月3 1日为一个纳税年度，计算应缴纳的企业所得税。企业发生解散、破产、撤销以及其他情形，终止经营活动的，根据《税收征收管理法》第十六条的规定，纳税人在办理注销税务登记前，应当向税务机关结清应纳税款、滞纳金、罚款，缴销发票、税务登记证件和其他税务证件。企业终止经营活动的，自该年度1月1日起，至当年注销税务登记之日为纳税年度，计算应缴企业所得税。
(三)企业依法清算时纳税年度的计算方法
清算期间是指从成立清算组开始清算时起，至清算结束时止。根据《公司法》第一百八十一条、第一百八十三条和第一百八十四条的规定，当公司因公司章程规定的营业期限届满或者公司章程规定的其他解散事由出现；或者股东会或者股东大会决议解散；或者公司依法被吊销营业执照、责令关闭或者被撤销；或者因公司经营管理发生严重困难，继续存续会使股东利益受到重大损失，通过其他途径不能解决的，持有公司全部股东表决权百分之十以上的股东，请求人民法院解散的，应当在解散事由出现之日起十五日庆成立清算组，开始清算。公司依法进入清算阶段后，由清算组在清算期间负责清理公司财产，处理与清算有关的公司未了结的业务．清缴所欠税款以及清算过程中产生的税款等。在清算期间，公司
存续，但只开展与清算有关的经营活动，就其清算所得，依然负有企业所得税的
纳税义务。考虑到清算期间的特殊性，本条规定，以清算期间作为一个纳税年度。
第五十四条 企业所得税分月或者分季预缴。
企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。
企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。
企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。
【释义】
本条是关于企业所得税纳税方式的规定。
我国的企业所得税实行按年计征，分月或者分季预缴，年终汇算清缴的方式，即每月或者每季度申报缴纳，年终计算该纳税年度实际需要交纳的税额，实行多退少补。
要准确理解本条的规定，需要从以下四个方面理解：
(一)企业所得税分月或者分季预缴
纳税人必须在规定的纳税期限内缴纳税款。纳税期限有两种，一类是税收实体法律、行政法规中明文规定的；一类是由税务机关依照税收实体法律、行政法规规定而确定的。本法是属于第一种情形。企业所得税税率按年来设计，但为了保证国家的财政支出，有必要预缴税款，预缴的期限，以前的外资税法规定分季预缴，内资税法规定分月或者分季预缴，本法统一了内外资企业的预缴期间，规定为分月或者分季预缴。原来的《企业所得税暂行条例实施细则》规定：“企业所得税的分月或者分季预缴，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小，具体核定。"一般规模较大的企业，按月预缴；规模比较小的企业，按季预缴。具体的划分方法，将由税务主管部门确定。新的税法实施条例将会进一步明确新的办法。
关于预缴税款的计算方法，以前的外资税法规定，对于分季预缴税款的，应当按季度的实际利润额预缴；按季度实际利润额预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的l／4或者经当地税务机关认可的其他方法分季预缴所得税。原来的内资税法规定，纳税人预缴所得税时，应当按纳税期限的实际数预缴。按实际数预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的1／1 2或1／4，或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。预缴方法一经确定，不得随意改变。可以看出，计算企业预缴所得税的方法一般有两种：(1)以上一年实际应缴所得税为基础确认当年预缴所得税额，也就是企业在上年所得税汇算清缴之后，以上年全年实际应缴税额为基础，适当考虑当年的预计生产经营情况，由主管税务机关确认全年预缴所得税后，再计算确定每期预缴税额。(2)以各预缴期的实际应税资料计算预缴所得税额，它是按纳税人每期(月或季)的实际计税资料计算每期应缴所得税额。由于是预缴所得税，可以不进行各项差异的纳税调整，即直接以当期财务会计的利润总额(账面利润)乘以所得税税率计算应缴所得税额。待新的规定出台后，按新的政策执行。
本法所规定的预缴税款，在计算方法上是否还延用原内、外资税法的规定，需要在新税法的实施条例中予以明确。
(二)分月或者分季预缴企业所得税的方式
本条规定企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。本条规定“十五日"是沿用以前的法律法规
规定。纳税人在预缴企业所得税时，第一，必须在规定的时间内预缴税款，即在月份或者季度终了之日起十五日内；第二，纳税人交税对象是税务机关，而非其他单位和个人；第三，预缴税款的同时，报送预缴企业所得税纳税申报表。
在企业报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款时，需要注意以下几个方面：一是，《税收征收管理法》第三三十二条规定了，纳税人在纳税期内没有应纳税款的，也应当按照规定办理纳税申报：纳税人享受减税、免税待遇的，在减税、免税期间应当按照规定办理纳税申报。二是，《税收征收管理法实施细则》第三十三条规定了纳税人纳税申报的主要内容包括：税种、税目，应纳税项目，计税依据，扣除项目及标准，适用税率或者单位税额，应退税项目及税额、应减免税项目及税额，应纳税额，税款所属期限、延期缴纳税款、欠税、滞纳金等。三是，按照《税收征收管理法》第六十二条、第六十三条、第六十四条对纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，或者编造虚假计税依据的，给予行政处罚，构成犯罪的，依法追究刑事责任。四是，按照《税收征收管理法》及其实施细则的规定，如果纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，应当在缴纳税款期限届满前提出申请，并报送下列材料：申请延期缴纳税款报告，当期货币资金余额情况及所有银行存款账户的对账单，资产负债表，应付职工工资和社会保险费等税务机关要求提供的支出预算，经省、自治区、直辖
市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。
(三)汇算清缴企业所得税税款的方式
1．汇算清缴的期限
以前对内外资企业有不同的期限要求，对内资企业是在年度终了后四个月内，对外商投资企业和外国企业是年度终了后五个月内，本条统一了内外资待遇，统一为自年度终了之日起五个月。
2．企业向主管税务机关报送年度企业所得税纳税申报表
实行查账征收和实行核定应税所得率征收企业所得税的纳税人，无论是否在减税、免税期问，也无论盈利或亏损，都应根据本条规定办理年度企业所得税申报。实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。纳税人已按照规定预缴税款，因特殊原因不能在规定期限办理年度企业所得税申报，应在申报期限内提出书面延期申报申请，经主管税务机关核准，在核准期限内办理纳税申报。
纳税人在纳税年度中间发生合并、分立的，依据税收法规的规
定，合并、分立后其纳税人地位发生变化的，应在办理变更税务登记之前办理企业所得税申报，及时进行汇算清缴，并结清税款；其纳税人的地位不变的，纳税年度可以连续计算。
3．汇算清缴，结清应缴应退税款
企业所得税汇算清缴，是指纳税人在纳税年度终了后，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴所得税的数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。
《企业所得税汇算清缴管理办法》(国税发[2005]200号)规定，纳税人也可以委托社会中介机构代理申报，经税务机关受理并审核后，办理结算税款手续。纳税人在纳税年度内预缴的税款少于全年应纳税额的，应在汇算清缴期限内结清
应补缴的税款；预缴的税款超过全年应纳税额的，主管税务机关应及时办理退税或者抵缴其下一年度应缴纳的所得税税款。具体办法待新的相关规定出台后，执行新的政策。
(四)在报送企业所得税纳税申报表时，附送财务报告和其他有关资料
《税收征收管理法》第二十五条规定，纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。以前的《外商投资企业和外国企业所得税法》和《企业所得税暂行条例》规定了在报送会计决算报表和所得税申报表，《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》规定在报送会计决算报表时，除国家另有规定外，应当附送中国注册会计师的查账报告。考虑到财务报告是进行汇算清缴必需的资料，其他的相关资料的种类将在有关规定中具体规定。
《企业所得税汇算清缴管理办法》(国税发[2005]200号)规定，纳税人(包括汇总、合并纳税企业及成员企业)办理企业所得税年度纳税申报时，应如实填写和报送下列资料：企业所得税年度纳税申报表及其附表；企业会计报表(资产负债表、利润表、现金流量表及相关附表)、会计报表附注和财务情况说明书；(事业单位为各类收支与结余情况、资产与负债情况、人员与工资情况及财政部门规定的年度会计决算应上报的其他内容)备案事项的相关资料；主管税务机关要求报送的其他资料。同时规定，纳税人采用电子方式办理纳税申报的，应附报纸质纳税申报资料。具体的办法待新的相关规定出台后，执行新的政策。
根据《税收征收管理法》的有关规定，纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。
第五十五条 企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。
企业应当在办理注销登记之前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。
【释义】
本条是关于终止经营活动的企业办理汇算清缴和清算所得纳税的规定。
本条延用以前的《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》和《企业所得税暂行条例实施细则》中的有关规定。要准确理解本条的规定，需要从以下两个方面理解：
(一)在年度中间终止经营活动的情形下的企业所得税汇算清缴
为了进一步强化征收管理，本条明确规定了纳税人应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。既防止偷税漏税，又提高了征管效率，节约了成本古税务机关在此情况下，根据本法第五十三条规定，以该年度的实际经营期限为一个纳税年度，来计算该企业实际应缴纳的企业所得税，多退少补。
(二)企业应当在办理注销登记之前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税
1．当在办理注销登记之前向税务机关申报纳税
根据本法第五十三条规定，企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。在清算期间，公司存续，但只开展与清算有关的经营活动。公司清算结束后，清算组制作清算报告，报股东会、股东大会或者人民法院确认，并报送公司
登记机关，申请注销公司登记，公告公司终止c所以对清算所得征收的企业所得税必须在企业进行注销登记之前缴纳。《税收征收管理法》及其实施细则规定，纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，须在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理注销税务登记。原来的《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》规定，外资企业应当在注销登记前．持有关证件向当地税务机关办理注销登记。原来的《企业所得税暂行条例实施细则》也规定，纳税人进行清算时，应当在办理工商注销登记之前，向当地主管税务机关办理所得税申报。本条的规定延续了这一政策。
2．企业就其清算所得申报缴纳企业所得税
原《企业所得税暂行条例》第十三条规定，纳税人依法进行清算时，其清算终了后的清算所得，应当依照本条例规定缴纳企业所得税。
按照原来的《企业所得税暂行条例实施细则》第四十四条规定，清算所得，是指纳税人清算时的全部资产或者财产扣除各项清算费用、损失、负债、企业未分配利润、公益金和公积金后的余额，超过实缴资本的部分。用公式表述是清算所得=纳税人清算时的全部资产或者财产－清算费用－损失－负债－企业未分配利润－公益金和公积金－实缴资本。外商投资企业因解散、合并、终了进行清算时，以清算期间作为一个纳税年度，并以其资产净额或者剩余财产减除企业未分配利润、各项基金(指权益类科目的基金，不包括负债类科目的基金)和清算费用后的余额超过实缴资本的部分作为清算所得计缴企业所得税。计算公式为：清算所得=资产净值或剩余财产－(未分配利润+各项基金+清算费用+实缴资本)。具体办法待新的实施条例出台后，执行新的政策。
第五十六条 依照本法缴纳的企业所得税，以人民币计算：
所得以人民币以外的货币计算的，应当折合成人民币计算并缴纳税款。
【释义】
本条是关于以何种货币缴纳企业所得税的规定。
由于外汇制度改革，本条对原来的规定作了相应的修改。准确理解本条的含义，需要从以下两个方面把握：
(一)以人民币计算
根据《中国人民银行法》的规定，我国的法定货币是人民币，在全国范围内流通，行使货币的职能。以人民币支付我国境内的一切公共的和私人的债务，任何单位和个人不得拒收。由于本法涉及外商投资企业和外国企业，这些企业的所得可能以外币来计算，所以有必要在本条中明确，企业所得以人民币以外的货币计算的，应当折合成人民币计算并缴纳税款，是人民币作为法定货币的要求和体现，依照本法缴纳的企业所得税以人民币计算，这也是国家主权的体现，在其他税收法律法规中也有类似规定，比如《增值税暂行条例》、《营业税暂行条例》。
(二)所得以人民币以外的货币计算的，应当折合成人民币计算并缴纳税款
原外资税法规定，所得为外币的，应当按照国家外汇管理机关公布的外汇牌价折合成人民币缴纳税款。现行的《外汇管理条例》第三十三条规定，人民币汇率实行以市场供求为基础的、单一的、有管理的浮动汇率制度。中国人民银行根据银行问外汇市场形成的价格，公布人民币对主要外币的汇率。目前人民银行只公布中间价，而不再有外汇牌价，因此不再具体规定以何种汇价来折合人民币，实施条例可以再作具体规定。
第八章、附 则
【本章内容提要】本章共四条(第五十七条至第六十条)，主要规定了新税法实施
后的过渡措施、税收协定优先、授权国务院制定实施条例、废止老法与税法施行时间等内容。
第五十七条 本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从本法施行年度起计算。
法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性税收优惠，具体办法由国务院规定。
国家已确定的其他鼓励类企业，可以按照国务院规定享受减免税优惠。
【释义】
本条是关于新法实施后过渡措施的规定。
本法与旧法相比，均规定了过渡性优惠政策。原外资税法第二十七条规定，本法公布前已设立的外商投资企业，依照本法规定，其所得税税率比本法施行前有所提高或者所享受的所得税减征、免征优惠待遇比本法施行前有所减少的，在批准的经营期限内，依照本法施行前法律和国务院有关规定执行；没有经营期限
的，在国务院规定的期间内，依照本法施行前法律和国务院有关规定执行。具体办法由国务院规定。
新旧税法关于过渡性优惠政策规定的差异主要包括：一是享受过渡性税收优惠的范围，旧税法对老的外商投资企业都给予了过渡措施，新税法则对按照法律、法规享受低税率优惠和定期减免税优惠的内资和外资老企业予以过渡、并给予了经济特区、浦东新区和西部大开发地区的过渡性政策。二是过渡措施的方法，旧税法是税法实施后，老企业依照“本法施行前法律和国务院有关规定执行"，实质上导致了“一法两税”，即新老企业适用不同税法的局面，加大了税收管理的难度；新税法给予低税率企业5年逐步过渡到期，定期优惠执行到期的办法，没有获利的从新税法施行年度起享受过渡；并且，应纳税所得额的计算将依据新法的规定，杜绝了“一法两税”和过渡期“没完没了"的情况，过渡期结束后，则统一执行新的企业所得税法。
本法实施后，将由国务院具体制定三类过渡措施，即对于低税率优惠和定期减免税优惠，经济特区和浦东新区，以及西部大开发优惠企业的三类过渡性优惠政策。
(一)实施过渡措施的意义
为了新旧税法的平稳过渡和新税法的顺利实施，本条明确，在本法实施的同时，对符合条件的老企业予以过渡性优惠。在税法起草过程中，有一种意见认为，调整税收制度是国家主权，不应给予老企业过渡措施，对此，经讨论达成共识：
1．给予老企业过渡优惠并非是法定必须的，也不是国际上的通行做法。税收制度的特征决定了税法应该是普遍适用的，税收改革对制度的调整，应该普遍地适用于所有纳税人。因此，从税收原理和法理上来讲，给予老企业过渡优惠并非是法定和必须；同时，税法原理也没有否定国家可以给予老企业过渡措施。此外，国际上一般在税收政策调整的时候，极少给予老企业过渡措施；也有个别国家制定了一些过渡措施。
2．考虑到我国招商引资时各级政府参与较多的实际情况，以及企业在投资方案时将国家税收优惠作为重要因素的情况，为了在新税法实施时老企业能够平稳
过渡、减少社会震动，也体现了我国政府的守信态度，新税法规定给予老企业过渡措施。
3．我国的各项改革基本上是按照一个积极稳妥的渐进式方案进行的，实践证明渐进式改革符合我国的国情。在我国渐进式的税制改革方式下，给予老企业过渡有利于政策的连续性、保证新机制的平稳确立，实现“积极改革、平稳转换”的目的。
4．在20世纪90年代初税制改革实践中曾经给予了老企业税收过渡措施，在税制改革实践中发挥了积极作用，没有产生大的负面影响。
(二)本法公布前已经批准设立的企业享受过渡措施
根据本条第一款规定，“本法公布前已经批准设立的企业”．而不是按照本法实施前已经批准设立的企业，作为享受过渡优喜的老企业，主要是考虑税法在公布和正式实施之间还有较长的一段时间，在此期间，企业可能大量采取“抢注”、“翻牌”等手段获取享受新法实施后的过渡优惠政策，对正常的企业经营秩序造成扭曲，带来税收漏洞，影响国家税收收入秩序和国家财政收入。原来的外资税法及其实施细则也曾采取了这种规定，对符合条件的税法公布前已经办理工商登记的外商投资企业给予了过渡性优惠：2006年新修订的《破产法》也有类似规定。据此，对于税法公布后、施行前设立的企业将不作为老企业给予过渡性优惠。
(三)实施过渡优惠政策的具体范围和方法
对于能够享受税收优惠过渡措施的老企业，本法第五十七条第一款规定了企业范围，即“本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从本法施行年度起计算”。
根据税法草案说明，享受低税率的范围是指老企业享受的l 5％、24％低税率优惠。根据现行规定，主要包括：(1)经济特区内的外资企业，经济技术开发区、出口加工区、保税区、浦东新区和苏州工业园区内的生产性外资企业享受的1 5％低税率；(2)沿海经济开放区和经济特区、沿海、沿江、内陆开放城市老市区内从事技术密集知识密集型项目、外商投资在3000万美元以上且回收投资期长的项目和能源交通港口建设项目的生产性外资企业享受的l 5％低税率；(3)从事港口码头建设的外资企业以及从事能源、交通基础设施项目的生产性外资企业享受的1 5％低税率；(4)沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区、沿海、沿江、内陆开放城市所在城市的老市区内的生产性外资企业享受的24％低税率；
(5)高新技术产业开发区和苏州_T^业园区内的内资高新技术企业享受的1 5％低税率等。按照本法的规定，对低税率优惠，分别在本法施行后5年享受低税率过渡照顾，并在过渡期后执行新的税率。
原税法规定的定期优惠政策主要是指对原享受获利年度起“两免三减”等定期优惠的企业，具体包括：(1)海南和上海浦东新区内从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源交通建设项目、海南特区内从事农业开发以及其他经营期在l 5年以上从事港口码头建设的外资企业享受的“五免五减半”优惠；(2)经营期在
l O年以上的生产性外资企业享受“两免三减半”优惠；(3)高新技术产业开发区内新办的高新技术企业享受的“两免"优惠；(4)经济特区投资的外资银行和服务性外资企业享受的“一免两减"优惠等。
另外，为防止企业套取国家过渡性优惠政策，防范税收漏洞，本法规定公布
日之前成立的企业为可以享受过渡性优惠的老企业，据此，公布日和税法施行日之间成立的企业可以享受企业成立当时的税收优惠政策，本法实施之后，统一执行新的税法，将不能享受老企业税收优惠的过渡优惠性政策。
(四)关于经济特区、浦东新区和西部大开发的过渡措施 。
本法第五十七条第二款规定：“法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性税收优惠，具体办法由国务院规定。"根据十届全国人大五次会议的税法草案说明，“法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区"即经济特区，“国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区"即浦东新区。为更好地发挥经济特区和浦东新区的“试验田"、“示范区"和“排头兵"作用，按照科学发展观的统筹区域发展要求，促进特区“增创新优势"，税法调整了原来的特殊区域税收优惠政策，在统一全国各个区域的税收优惠政策的
基础上，突出了经济特区和浦东新区在自主创新和高新技术企业发展方面的排头兵作用，在一定时期内对其新设立的高新技术企业给予过渡性优惠，具体政策方案将由国务院规定。
本法第五十七条第三款规定：“国家已确定的其他鼓励类企业，可以按照国务院规定享受减免税优惠。"按照税法草案说明．国家已确定的其他鼓励类企业，即西部大开发地区的鼓励类企业，在本法施行后，可以继续执行现行的优惠政策。
第五十八条 中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。
【释义】
本条是关于税收协定优先权的规定。
本条规定与原外资税法的有关规定是一致的，原外资税法第二十八条规定：“中华人民共和国政府与外国政府所订立的有关税收的协定同本法有不同规定的，依照协定的规定办理。"
国际税收协定也称作“国际税收条约"，它是指两个或两个以上的主权国家，为了协调相互问在处理跨国纳税人征税事务和其他有关税收方面的关系，按照国际法有关主权和平等原则，由政府谈判签订的一种书面协议或条约。国际税收协定处理的问题包括：有关国家之间的双重课税问题，取消税收差别待遇问题，税收的优惠待遇问题以及相互配合减少国际间的逃税问题等。国家间由于税收问题引起的矛盾冲突，通常都通过双边或多边税收协定来加以规范和消除。在大多数国家，税收协定都是其国际税收规范的重要内容。目前，世界上共有2000多个关于所得税的双边税攻协定在有效执行，而且这个数字还在不断增加。这些协定绝大多数都以经济合作与发展组织(0EcD)的协定范本为基础。联合国(uN)的协定范本与0EcD范本大致相似，但有一些不同的条款。多边税收协定也有一些，但迄今为止影响不是很大，北欧各国就签署了一个税收征管方面的多边协定。另外，0ECD和欧洲理事会发起了一个《多国税收征管协助公约》。在《世界贸易组织成
立协议》中也有关于所得税的重要规定，这些规定主要用来防止以所得税作为隐蔽的贸易壁垒或出口补贴。
税收协定是国与国之间签订的条约，属于国际公法，税收协定等国际法的效力优先于国内法是国际上的通行做法，是保证税收协定得以顺利实施的要求。这是基于“条约必须遵守”的国际公法原则，是缔约国的责任。如果没有税收协定的优先权，参加缔约国以本国宪法、法规的规定拒绝履行国际义务，那么税收协定就可能成为一纸空文，这也违背了协定签署国的初衷。
国际税收协定适用优先和国家的税权自主并不冲突，主要原因，一是税收协定是签署国政府根据自主意愿进行谈判而签订的；二是国际税收协定的内容、规则在实施中要依靠国内法的规定加以实施，或者补充而具体化，两者从根本上具有同等的法律地位；三是在税收协定优先的实施中，不少国家在国内法中明文规定条约(协定)优先，比如荷兰、法国等，我国也在国内立法实践中也采取了这一办法，如《民事诉讼法》、现行《外商投资企业和外国企业所得税法》等。
截至2006年9月，我国已经和88个国家和地区签订了税收协定，其中包括内地和香港、澳门特别行政区签订的税收安排。草案中第六十三条表述，应包括我国政府和其他地区签订的税收协定，以及与我国香港、澳门特别行政区签订的税收安排。对此．应在根据本法制定的实施条例中明确：本法实施后的港、澳企业继续比照境外企业征收企业所得税。
第五十九条国务院根据本法制定实施条例，．
【释义】
本条是关于授权国务院制定实施条例的规定。
本条规定与原外资税法的有关规定是一致的，原外资税法第二十九条规定：“圈务院根据本法制定实施细则。”同时，根据新的立法法的立法规范性要求，实施条例将不称为细则，将命名为《中华人民共和国企业所得税法实施条例》。
制定这一条授权性条款，主要考虑到新税法的规定比较原则．为了新税法的贯彻落实，需要国务院制定收入、优惠和扣除等方面的具体规定，以实施条例的形式发布实施。
在税收法制建设的过程中，由于立法条件不成熟等方面的原因，立法机关有时也进行一定的授权立法，赋予国家最高行政机关有限的税收立法权。根据我困《立法法》第九条的规定，尚未制定税收法律的，全阁人民代表大会及其常委会可以授权国务院先制定税收行政法规。在20世纪80年代，全国人大及其常委会在税收立法方面对国务院作了一些授权，具体包括：1984年全国人大常委会对国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制过程中拟定并发布有关税收条例草案的授权；1985年全国人大对国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的授权。根据这些授权，国务院制定了许多税收条例草案，推进了税制改革，为经济体制改革的顺利进行提供了制度保证。这在我国当时的情况是十分必要的。随着我同法治建设水平的不断提高，社会主义市场经济体制的逐步完善，对外开放步伐进一一步加快，迫切需要适应新形势和新情况，根据《立法法》的规定和税收法定原则的国际通行做法，对现行税收授权立法问题进行研究，进一步完善我国的税收立法制度。
但本条规定的授权，与上述人大常委会的授权性质不同，这一条是授权国务院为实施法律的需要而制定实施条例，立法法中已有规定，其实立法法已经作了总的授权；而上述人大常委会的授权属于制定税收实体法的授权，将来条件成熟后都应收回制定法律，这次新税法就是将原来的内资税法由授权立法收回由人大立法。
新法具体规定授权国务院制定条例，是体现《立法法》的要求，有利于保证税收法律的稳定性。一部法律一般都需要经过十年以上的时间实施后再行修订，但由于经济和社会的发展日新月异，需要税收优惠根据形势发展的需要做出及时的调整。在临时或特殊状态下，通过全国人大来修订法律，程序和时间上的要求都比较严格。而通过全国人大授权国务院来制定企业所得税专项优惠政策，可以减少法律修订的次数，有利于保证法律的稳定和维护法律的严肃性，较为及时、 国际税收协定适用优先和国家的税权自主并不冲突，主要原因，一是税收协定是签署国政府根据自主意愿进行谈判而签订的；二是国际税收协定的内容、规则在实施中要依靠国内法的规定加以实施，或者补充而具体化，两者从根本上具有同等的法律地位；三是在税收协定优先的实施中，不少国家在国内法中明文规定条约(协定)优先，比如荷兰、法国等，我国也在国内立法实践中也采取了这一办法，如《民事诉讼法》、现行《外商投资企业和外国企业所得税法》等。
截至2006年9月，我国已经和88个国家和地区签订了税收协定，其中包括内地和香港、澳门特别行政区签订的税收安排。草案中第六十三条表述，应包括我国政府和其他地区签订的税收协定，以及与我国香港、澳门特别行政区签订的税收安排。对此．应在根据本法制定的实施条例中明确：本法实施后的港、澳企业继续比照境外企业征收企业所得税。
第五十九条国务院根据本法制定实施条例，．
【释义】
本条是关于授权国务院制定实施条例的规定。
本条规定与原外资税法的有关规定是一致的，原外资税法第二十九条规定：“圈务院根据本法制定实施细则。”同时，根据新的立法法的立法规范性要求，实施条例将不称为细则，将命名为《中华人民共和国企业所得税法实施条例》。
制定这一条授权性条款，主要考虑到新税法的规定比较原则．为了新税法的贯彻落实，需要国务院制定收入、优惠和扣除等方面的具体规定，以实施条例的形式发布实施。
在税收法制建设的过程中，由于立法条件不成熟等方面的原因，立法机关有时也进行一定的授权立法，赋予国家最高行政机关有限的税收立法权。根据我困《立法法》第九条的规定，尚未制定税收法律的，全阁人民代表大会及其常委会可以授权国务院先制定税收行政法规。在20世纪80年代，全国人大及其常委会在税收立法方面对国务院作了一些授权，具体包括：1984年全国人大常委会对国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制过程中拟定并发布有关税收条例草案的授权；1985年全国人大对国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的授权。根据这些授权，国务院制定了许多税收条例草案，推进了税制改革，为经济体制改革的顺利进行提供了制度保证。这在我国当时的情况是十分必要的。随着我同法治建设水平的不断提高，社会主义市场经济体制的逐步完善，对外开放步伐进一一步加快，迫切需要适应新形势和新情况，根据《立法法》的规定和税收法定原则的国际通行做法，对现行税收授权立法问题进行研究，进一步完善我国的税收立法制度。
但本条规定的授权，与上述人大常委会的授权性质不同，这一条是授权国务院为实施法律的需要而制定实施条例，立法法中已有规定，其实立法法已经作了总的授权；而上述人大常委会的授权属于制定税收实体法的授权，将来条件成熟后都应收回制定法律，这次新税法就是将原来的内资税法由授权立法收回由人大立法。
新法具体规定授权国务院制定条例，是体现《立法法》的要求，有利于保证税收法律的稳定性。一部法律一般都需要经过十年以上的时间实施后再行修订，但由于经济和社会的发展日新月异，需要税收优惠根据形势发展的需要做出及时的调整。在临时或特殊状态下，通过全国人大来修订法律，程序和时间上的要求都比较严格。而通过全国人大授权国务院来制定企业所得税专项优惠政策，可以减少法律修订的次数，有利于保证法律的稳定和维护法律的严肃性，较为及时、
灵活，更能符合实际情况和国民经济和社会发展的需要。
第六十条 本法自2008年1月1日起施行。1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》和1993年12月13日国务院发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》同时废止。
【释义】
本条是关于新法施行时间和旧法废止时问的规定。
本条的规定，与原外资税法和内资税法有关规定基本一致，原外资税法第_二十条规定：“本法自一，L几一年七月一日起施行。《巾华人民共和国中外合资经营企业所得税法》和《中华人民共和固外同企业所得税法》同时废止。”原内资条例规定，条例自一九九四年一月一日起施行；同时，将《中华人民共和国国营企业所得税条例(草案)》和《国营企业调节税征收办法》、《中华人民共和国集体企业所得税暂行条例》、《中华人民共和国私营企业所得税暂行条例》同时废止，并规定国务院有关国有企业承包企业所得税的办法同时停止执行。
(一)税法施行时间
根据中华人民共和国主席第六十三号令，《中华人民共和国企业所得税法》已由中华人民共和国第十届全国人民代表大会第五次会议于2007年3月16日通过，自2008年1月1日起施行：本法第六十条也规定，“本法自2008年1月1日起施行”。
在税法草案研究阶段，曾讨论过本法的施行之日是公布日，还是同老外资税法一样确定为公布当年的7月1日，还是次年的1月1日。最终本法的施行之日定为公布次年即2008年的1月1日。这是因为：一是在2007年3月全国人民代表大会通过以后。为保证本法的顺利实施和新旧税法的工作衔接，国务院还要研究制定和发布税法的实施条例，和本法同时实施；二是税务征管部门和纳税人需要学习和掌握新税法，相关征管基础工作也需要准备和落实；三是制定的新税法也需要向社会各界和海内外做广泛的宣传；四是将施行之日定为1月1日，作为一个纳税年度的起始，便于企业核算应纳税所得税额，符合企业所得税制度的内在要求。
(二)旧法的废止时间
法律的失效办法一般有：一是宣布失效，包括在新制定的法律中宣布旧法失效和专门发布决定宣布失效；二是自动失效，即新的法律制定后，并不宣布被替代的旧法失效，但由于旧法的规定要么被新法的规定替代，要么与新法的规定冲突，应当自动生效。本条的规定，属于第一种情况。
