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4月29日，财政部、国家税务总局发布通知，为进一步完善税制，释放改革红利，经国务院批准，从今年6月1日起，将电信业纳入营改增试点范围。财政部和国家税务总局于2014年4月29日联合下发《关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》（）文件，根据通知，在我国境内提供电信业服务的单位和个人，为增值税纳税人，自6月1日起按相关规定缴纳增值税，不再缴纳营业税。
政策解析
一、在中华人民共和国境内（以下称境内）提供电信业服务的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本通知和《财政部国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（）的规定缴纳增值税，不再缴纳营业税。
政策解析：本条是关于纳税人和征收范围的基本规定。
结合的规定，试点纳税人应当是中华人民共和国境内（以下称境内）的单位和个人，以及向境内的单位和个人提供应税服务（含电信业服务）的境外单位或者个人。
政策实务操作要点：
1、结合本文第十条规定，明确电信业营改增的时间，即自2014年6月1日起，将电信业服务纳入营改增范围；
2、电信业营改增的政策和操作，参考文件和财税﹝2014﹞43号，但是需要关注国家税务总局出的后续的征纳和发票管理文件；
3、自2014年6月1日起，提供电信业服务的单位和个人，为增值税纳税人，应按规定缴纳增值税，不再缴纳营业税，也就是说不是“同时缴纳”增值税和营业税；
4、对于其他接受电信业应税服务的单位和个人，如非特殊情况，应该自2014年6月1日起，取得电信业应税服务增值税发票，否则接受电信业应税服务产生的成本和费用不能在所得税前扣除。
特殊情况是指“纳税人于本地区试点实施之日前提供改征增值税的营业税应税服务并开具营业税发票后，如发生服务中止、折让、开票有误等情形，且不符合发票作废条件的，向原主管税务机关申请开具营业税红字发票，不得开具红字专用发票。需重新开具发票的，应于前向原主管税务机关申请开具营业税发票。
二、电信业服务纳入文件规定的应税服务范围。具体应税服务范围注释为：
电信业，是指利用有线、无线的电磁系统或者光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，传送、发射、接收或者应用图像、短信等电子数据和信息的业务活动。包括基础电信服务和增值电信服务。
基础电信服务，是指利用固网、移动网、卫星、互联网，提供语音通话服务的业务活动，以及出租或者出售带宽、波长等网络元素的业务活动。
增值电信服务，是指利用固网、移动网、卫星、互联网、有线电视网络，提供短信和彩信服务、电子数据和信息的传输及应用服务、互联网接入服务等业务活动。卫星电视信号落地转接服务，按照增值电信服务计算缴纳增值税。
政策解析：本条是关于电信业服务具体应税服务范围的规定。
结合的规定，营改增政策中所称应税服务包括交通运输业（包括：陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务）、邮政业（邮政普遍服务、邮政特殊服务、其他邮政服务）、电信业（基础电信服务、增值电信服务）和部分现代服务业（包括：研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务）。
同时需要关注，自2014年1月1日起，铁路运输和邮政业纳入全国范围营业税改征增值税试点；自2014年6月1日起，电信业纳入全国范围营业税改征增值税试点。
政策实务操作要点：
1、因提供基础电信服务和增值电信服务适用不同税率，提供电信业服务的纳税人还是接受电信业服务的纳税人都需要划分基础电信服务和增值电信服务的范围：提供电信业服务的纳税人因销项税额直接影响自身税负水平和不同税率无法正确划分产生税务风险；接受电信业服务的纳税人因获取的进项税额也影响到自身税负水平。
2、提供电信业服务的纳税人企业可以采用列举法或者排除法确定提供的应税服务属于基础电信服务还是增值电信服务范围，可以关注以下几个问题：
（1）基础电信服务范围关键字“提供语音通话服务”和“出租或者出售带宽、波长等网络元素”
提供语音通话服务：提供语音通话服务和互联网语音服务等其他语音通话服务都属于基础电信服务；
出租或者出售带宽、波长等网络元素：要关注“出租或者出售”的对象，如果“出租或者出售”对象属于无实体的“无形”网络元素，应该属于基础电信服务；如果“出租或者出售”对象属于实体设备“网络元素”，应该属于有形动产租赁服务或者出售货物，如IDC业务（是电信部门利用已有的互联网通信线路、带宽资源，建立标准化的电信专业级机房环境，为企业、政府提供服务器托管、租用以及相关增值等方面的全方位服务）中的提供设备租赁；
（2）实务中增值电信服务范围较基础电信服务范围更宽， 建议企业实务中采用排除法，除了基础电信服务其他都为增值电信服务。
从企业价值最大化和降低税负的角度上，对于提供一些范围比较模棱两可的电信业服务，企业应会尽可能把一些业务都放到增值电信服务范围。
（3）对于电信业营改增，三大电信业已准备近两年时间，同时财政部和国家税务总局也研究相当长的时间，试点时间从2014年1月1日到2014年4月1日，最后到2014年6月1日，所以电信服务范围应该较为成熟和具有可操作性。
三、提供基础电信服务，税率为11%。提供增值电信服务，税率为6%。
政策解析：本条是关于电信业服务适用税率的规定。
结合财税〔2013﹞106号的规定，营改增后提供应税服务的增值税税率：
1、提供有形动产租赁服务，税率为17%，如：电信设备的租赁。
特殊规定：根据财税〔2013﹞106号）规定，试点纳税人中的一般纳税人，以试点实施之前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，试点期间可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税。需要提醒的是，把握“试点实施之前”的实务理解，单纯提供电信服务业的企业的“试点实施之前”应该是“2014年6月1日前”。
2、提供交通运输业服务、邮政业服务、基础电信服务，税率为11%。
3、提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外）、增值电信服务，税率为6%。
4、财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。
需要关注，提供应税服务适用零税率的范围：
（1）境内单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务，适用增值税零税率
（2）航天运输服务参照国际运输服务，适用增值税零税率
（3）境内的单位和个人提供的往返香港、澳门、台湾的交通运输服务以及在香港、澳门、台湾提供的交通运输服务（以下称港澳台运输服务），适用增值税零税率
（4）自2013年8月1日起，境内的单位或个人提供程租服务，如果租赁的交通工具用于国际运输服务和港澳台运输服务，由出租方按规定申请适用零税率
5、增值税征收率为3%：如提供通过卫星提供的语音通话服务、电子数据和信息的传输服务
营改增后提供应税服务的增值税税率具体如下表：
行业 | 具体服务 | 税率 |
电信业 | 基础电信服务 | 11% |
增值电信服务 | 6% | |
有形动产租赁服务 | 有形动产租赁服务 | 17% |
交通运输业 | 陆路（含铁路）运输、水路运输、航空运输和管道运输服务税率 | 11% |
邮政业 | 邮政普遍服务、邮政特殊服务、其他邮政服务 | 11% |
现代服务业 | 研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务、广播影视服务 | 6% |
财政部和国家税务总局规定的应税服务 | 0%（零税率） | |
境内单位和个人提供的规定的涉外应税服务 | 免税 | |
小规模纳税人提供应税服务和一般纳税人提供简易计税服务 | 3% | |
政策实务操作要点：
实务操作中，纳税人应该关注提供适用不同税率或者征税率的应税服务的税收处理原则。
纳税人提供适用不同税率或者征税率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。即：应当分别核算销售额；未分别核算的，从高适用税率。
1、提供既有基础电信服务（11%）又有增值电信服务（6%）的套餐，应分别核算销售额，未分别核算的，从高适用税率
如：某资费套餐=话音套餐+流量套餐+数据业务套餐
上述资费套餐，话音套餐属于提供基础电信服务（11%），“流量套餐+数据业务套餐”属于增值电信服务（6%），就应分别核算销售额，未分别核算的，从高适用税率，但是现在关键问题如何拆分各提供服务的销售额。
营改增前，提供电信服务业的企业应该现有套餐拆分规则，从营改增结构性减税的目标及结算征纳双方的成本来说，应该沿用现有套餐拆分规则，但是考虑营改增后，主管税务机关变更及税种的变化，企业应该和主管税务机关做好解释沟通工作。
如某家电信企业套餐拆分规则，是以各项业务的平均资费的平均资费（或者公允价值）以及套餐内的实际使用量为标准，进行销售额分配计量，笔者参考具体公式：
基础电信服务销售额=资费套餐总价×（∑基础电信服务的平均资费（或者公允价值）×套餐内的实际使用量÷∑资费套餐的平均资费（或者公允价值）×套餐内的实际使用量）
增值电信服务销售额=资费套餐总价×（∑增值电信服务的平均资费（或者公允价值）×套餐内的实际使用量÷∑资费套餐的平均资费（或者公允价值）×套餐内的实际使用量）
2、其他类似月租费等杂费没有对应到基础电信服务和增值电信服务的收入也应该分别核算
（1）月保底、月租费、沉淀资金、滞纳金和违约金
规定，销售额，是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用，其中价外费用，是指价外收取的各种性质的价外收费，但不包括同时符合下列条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。
根据上述规定，月保底、月租费、停机保号、滞纳金和违约金等同时收取的其他费用属于价外费用，也属于销售额，但是没有对应具体具体的服务项目，可以分两种情况处理：
类似月保底、月租费、滞纳金和违约金等费用，是在提供电信服务同时收取，可以按照上述资费套餐销售额拆分方法计算，
类似停机保号等费用，收取该类费用没有提供“电信服务”，无法按照上述资费套餐销售额拆分方法计算，笔者建议，应该具体项目具体分析，如提供“停机保号”服务，考虑收取费用的实质，从应税服务范围上来看，不属于基础电信服务，应属于提供增值电信服务，所以应该按照增值电信服务适用的税率来计算销项税额。
四、纳税人提供电信业服务时，附带赠送用户识别卡、电信终端等货物或者电信业服务的，应将其取得的全部价款和价外费用进行分别核算，按各自适用的税率计算缴纳增值税。
政策解析：本条是关于电信业服务“附带赠送用户识别卡、电信终端等货物或者电信业服务”经营模式的税务处理规定
财税〔2013﹞106号规定，试点纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或征收率：
（一）兼有不同税率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率。
（二）兼有不同征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用征收率。
（三）兼有不同税率和征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率。
政策实务操作要点：纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的税收处理原则：
兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。即：应当分别核算销售额；未分别核算的，从高适用税率
1、把握“用户识别卡、电信终端等货物”的范围
“用户识别卡、电信终端等货物”的范围，不仅仅是用户识别卡、电话机、手机登货物，还有其他赠送的适用17%/13%税率的货物，实务操作中附带赠送适用13%税率的货物很少；
2、分别核算销售额的确定
分别核算销售额的确定存在两种可能：
（1）根据税法原则规定，可按照各自公允价值标准分配电信业服务和货物的销售，即：
“附带赠送用户识别卡、电信终端等货物”的销售额=总销售额×（货物公允价值÷电信业服务公允价值）
（2）按照《增值税暂行条例实施细则》视同销售确定销售额的方法，“附带赠送用户识别卡、电信终端等货物”的销售额可以按照“按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定”，即成本价确定。
对比两种方法，考虑到货物公允价值等于其成本价，一般情况下总销售额低于总公允价值，从企业的税负角度来说，第一种方法更合适，但是从企业的实务操作角度来说，第二种方法更简单。
附：《增值税暂行条例实施细则》第十六条规定，纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：
（一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
（二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
3、如何开具发票
应按照确认的各自销售额收入开票，即按“附带赠送用户识别卡、电信终端等货物”的销售额，开具税率17%的增值税发票；按基础电信服务的销售额，开具税率11%的增值税发票；按增值电信服务的销售额，开具税率6%的增值税发票。
4、需要提醒的是，“赠送用户识别卡、电信终端等货物”，不属于《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定的视同销售中的第8种情形，不需要按照视同销售处理。
五、中国移动通信集团公司、中国联合网络通信集团有限公司、中国电信集团公司及其成员单位通过手机短信公益特服号为公益性机构（名单见附件）接受捐款服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给公益性机构捐款后的余额为销售额。
政策解析：本条是关于电信业服务“为公益性机构（名单见附件）接受捐款服务”经营模式的税务处理规定
电信业应税服务增值税差额征税，是指中国移动通信集团公司、中国联合网络通信集团有限公司、中国电信集团公司及其成员单位通过手机短信公益特服号为公益性机构（名单见附件）接受捐款服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给公益性机构捐款后的余额的不含税余额为销售额，作为增值税计税依据。
政策实务操作要点：
1、政策的关键点
（1）增值税差额征税应税服务范围
通过手机短信公益特服号为公益性机构（名单见附件）接受捐款服务。
（2）增值税差额征税适用纳税人范围
中国移动通信集团公司、中国联合网络通信集团有限公司、中国电信集团公司及其成员单位，属于附件《手机短信公益特服号及公益性机构名单》内。
（3）扣除价款的凭证要求
根据文件规定，试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的有效凭证。否则，不得扣除。上述凭证是指：
①支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。
②支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。
③缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。
④融资性售后回租服务中向承租方收取的有形动产价款本金，以承租方开具的发票为合法有效凭证。
⑤扣除政府性基金或者行政事业性收费，以省级以上财政部门印制的财政票据为合法有效凭证。
⑥国家税务总局规定的其他凭证。
也就是说，中国移动通信集团公司、中国联合网络通信集团有限公司、中国电信集团公司及其成员单位，在实务操作中，应该获取到公益性机构开具“符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的有效凭证”，才能差额纳税。
（4）差额发票的开具
根据文件规定向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票，可以开具增值税普通发票，也就是说接受公益捐款可开具普通发票不开具专用发票，开票内容建议为“代收捐款费”，当月收取的费用剔除捐赠后余额部分可开专票；
（5）核算需要关注问题
按照政策规定，“扣除支付给公益性机构捐款额”应该为含税销售额，在会计处理时计算“营改增抵减的销项税额”和纳税申报填报时填写《增值税纳税申报表附列资料（三）》应该按照哪种适用的税率计算和填报，可以按照以下办法处理：
对纳税人兼营不同税率项目、免税项目或非增值税应税服务项目而无法准确划分差额征税扣除项目金额的，按下列公式计算：
某项目分摊可扣除的差额金额＝当期无法划分的全部差额征税金额×该项目营业额（销售额）÷（当期全部销售额+当期全部营业额）
非增值税应税服务营业额、免征增值税项目销售额不得计入增值税可扣除的差额征税金额
2、会计处理
（1）一般纳税人的会计处理
一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
（二）小规模纳税人的会计处理
小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
笔者建议，考虑到接受捐款的数额小、笔数多及捐款额税率的换算，采用期末一次性进行账务处理，可以按公益机构名称或特服号码进行明细核算。
3、增值税差额征税填报实务提醒
（1）一般纳税人填报实务
一般纳税人需要填写《增值税纳税申报表附列资料（三）》（应税服务扣除项目明细），从表中可以看出，要求按17%税率的有形动产租赁服务、11%税率的应税服务、6%税率的应税服务、3%征收率的应税服务、免抵退税的应税服务和免税的应税服务项目分别填列，同时从表中还可以看出，上述项目需要填写期初余额、本期发生额、本期可抵减金额、本期实际抵减金额和期末余额。
需要提醒的是，期初余额、本期发生额、本期可抵减金额、本期实际抵减金额和期末余额，都是含税“额”额。
①核算要求
纳税人兼有多项差额征税应税服务经营项目的，应根据适用的差额征税政策按具体应税服务项目、免税和免抵退税应税服务项目分别核算含税销售额、扣除项目金额和计税销售额。如：同时经营交通运输服务、货物代理、报关代理、融资租赁服务、适用免税应税服务和出口免抵退税应税服务的纳税人，应对上述不同项目及不同税率或征收率的应税服务项目分别核算含税销售额、扣除项目金额和计税销售额。
需分别核算的上述扣税项目金额包括：期初余额、本期发生额、本期可抵减金额、本期实际抵减金额和期末余额。
②当期扣除支付的规定
当期发生属于规定扣除项目支付给其他单位或个人的价款，除有形动产融资租赁外，可以全部计入当期允许扣除项目申报扣除。
当期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款=上期转入本期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款余额＋本期发生的允许扣除的支付给其他单位或个人的价款
当期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款小于等于当期取得的全部含税价款和价外费用的，当期实际扣除的价款为当期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款。
当期允许扣除的支付给其他单位或个人的价款大于当期取得的全部含税价款和价外费用的，当期实际扣除的价款为当期取得的全部含税价款和价外费用。
需要提醒的是，取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至本地区试点实施之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人本地区试点实施之日（含）后的销售额时予以抵减，应当向主管地方税务机关申请退还营业税。
（2）小规模纳税人
小规模纳税人需要填写《增值税纳税申报表（适用于小规模纳税人）附列资料》，需要提醒的是：
①适用于应税服务有扣除项目的小规模纳税人填报
②各栏次申报项目均不包含免征增值税的应税服务数据，
③分别核算的上述扣除项目金额包括：期初余额、本期发生额、本期扣除额和期末余额。
④期初余额、本期发生额、本期扣除额和期末余额，都是含税“额”额。
六、境内单位和个人向中华人民共和国境外单位提供电信业服务，免征增值税。
政策解析：本条是对提供电信服务征税范围的特殊规定。
需要关注该条免征增值税的适用条件，避免缩小或者扩大税收优惠的范围。征增值税的适用条件是，只要提供电信业服务的接受对象是境外单位，无论在境内还是在境外提供都可以享受免征增值税的税收优惠政策；另只有提供电信业服务的接受对象是境外单位才能免征增值税，如在境外为境内单位提供电信业服务就不属于免征范围。
政策实务操作要点：
1、免征增值税项目进项税额的确认
（1）具体规定
文件规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（一）用于适用简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受的加工修理修配劳务或者应税服务。其中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁。
需要关注的是有以下几点
（1）涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的，对兼用于增值税应税项目和上述项目情况的，其进项税额准予全部抵扣；
（2）不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。
纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
具体参考《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税〔2009〕113号）规定：
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。
《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）电子版可在财政部或国家税务总局网站查询。
以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。
（二）非正常损失的购进货物及相关的加工修理修配劳务或者交通运输业服务。
需要关注的是，非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。
（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务或者交通运输业服务。
需要关注的是，综（二）和（三）点，非正常损失的购进相关应税服务及在产品、产成品所耗用相关应税服务，需要转出仅指交通运输业服务，不包括其他应税服务（如鉴证咨询等）。
（四）接受的旅客运输服务。
（2）简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目涉及进项税额转出的实务操作步骤
第一步：核算直接“用于适用简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受的加工修理修配劳务或者应税服”，简称“直接不得抵扣项目”
第二步：剔除“无法划分不得抵扣的进项税额”中可以抵扣的项目
因涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的，对兼用于增值税应税项目和上述项目情况的，其进项税额准予全部抵扣，也就是说“无法划分不得抵扣的进项税额”中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁是可以抵扣进项税额，就需要把“无法划分不得抵扣的进项税额”中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁的进项税额剔除。
第三步：计算“无法划分不得抵扣的进项税额”中不得抵扣的进项税额
适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、非增值税应税服务、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+非增值税应税劳务营业额+免税增值税项目销售额）÷（当期全部销售额+当期全部营业额）
主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。
实务操作中需要关注的是，不得抵扣的进项税额应该剔除“涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁的进项税额”。
第四步：计算不得抵扣的进项税额总数
不得抵扣的进项税额总数=第一步直接不得抵扣进项税额＋第三步计算得出“不得抵扣的进项税额”
具体示意图如下图：
2、免征增值税项目会计处理
纳税人提供应税服务取得按税法规定的免征增值税收入时，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。
［例］某电信企业2014年12月17日为境外单位企业在境内提供提供电信业服务，取得收入500万元。企业应作的会计分录为：
借：银行存款 5000000
贷：其他业务收入 5000000
七、以积分兑换形式赠送的电信业服务，不征收增值税。
政策解析：本条是对提供电信服务征税范围的特殊规定。即以积分兑换形式赠送的电信业服务，不征收增值税，另财税（2013）106号文件规定航空运输企业提供的旅客利用里程积分兑换的航空运输服务，不征收增值税。
政策实务操作要点：
电信业服务包括基础电信服务和增值电信服务，其中提供基础电信服务，税率为11%；提供增值电信服务，税率为6%，因提供电信业服务业存在税率差，在不影响消费者获赠的“额度”，从降低企业税负角度上，建议企业积分兑换形式赠送基础电信服务，尽量不赠送增值电信服务。
八、在2015年12月31日以前，境内单位中的一般纳税人通过卫星提供的语音通话服务、电子数据和信息的传输服务，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。
政策解析：本条是对提供电信服务计税方法的特殊规定。
需要关注该条简易计税方法计算缴纳增值税的适用条件，简易计税方法计算缴纳增值税的适用条件是，提供电信业服务的媒介是通过“通过卫星”和提供的服务是“语音通话服务、电子数据和信息的传输服务”。
另外需要关注核算要求，一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。
政策实务操作要点：
1、企业可能涉及到提供按照简易计税方法计算缴纳增值税应税服务包括：
（1）在2015年12月31日以前，境内单位中的一般纳税人通过卫星提供的语音通话服务、电子数据和信息的传输服务，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税
（2）试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。其中，班车，是指按固定路线、固定时间运营并在固定站点停靠的运送旅客的陆路运输。
（2）试点纳税人中的一般纳税人，以该地区试点实施之日前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，试点期间可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。
（3）自本地区试点实施之日起至2017年12月31日，被认定为动漫企业的试点纳税人中的一般纳税人，为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码（面向网络动漫、手机动漫格式适配）服务，以及在境内转让动漫版权（包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权），可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。
动漫企业和自主开发、生产动漫产品的认定标准和认定程序，按照《文化部、财政部、国家税务总局关于印发<动漫企业认定管理办法（试行）>的通知》（文市发〔2008〕51号）的规定执行。
（4）试点纳税人中的一般纳税人提供的电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务和收派服务，可以选择按照简易计税办法计算缴纳增值税。
（5）试点纳税人中的一般纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务的，凡未规定可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税的，其全部销售额应一并按照一般计税方法计算缴纳增值税。
2、简易计税方法的应纳税额的计算
简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：
应纳税额=销售额×征收率
3、简易计税方法项目进项税额的确认及计算进项税额转出，请参考“第六条”的解读；
4、兼营简易计税方法计税项目会计处理
一般纳税人提供适用简易计税方法应税服务的，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。
需要提醒的是，此处就不应计入“应交税费——应交增值税（销项），理由是：因为如果将按简易办法计算出的应纳增值税计入”应交税费——应交增值税（销项税额）“科目，则在计算本期应纳税额或期末留抵税额的时候，这部分应交增值税就必然会参与抵扣进项税额。实际上，无论是旧税法下一般纳税人适用的增值税纳税申报表，还是根据《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的通知》（国税函〔2008〕1075号）规定，这部分应交增值税都是单独填入”按简易办法计算的应纳税额“中，与其他业务的”应纳税额“或”期末留抵税额“分别计算的。此次”营改增“申报表的填写也继续遵循这一原则。
一般纳税人提供适用简易计税方法应税服务，发生《试点实施办法》第十一条所规定情形视同提供应税服务应缴纳的增值税额，借记“营业外支出”、“应付利润”等科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。
5、兼营简易计税方法计税选择
一般纳税人需综合判断是否采用简易计税方法，不一定采用简易计税方法就“省税”、“节税”。例如：集团下属公司之间提供“通过卫星提供的语音通话服务、电子数据和信息的传输服务”，若选择适用简易计税方法，提供服务的一方，不能抵扣进项，接受服务的一方也不能抵扣进项；若未选择适用简易计税方法，提供服务方，能抵扣进项，虽开出11%/6%税率的专项发票，但是接受服务方能抵扣进项，整体相互抵消，如以集团整体来算是否“省税”、“节税”，则未选择适用简易计税方法更加“省税”、“节税”。
九、《国家税务总局关于印发<营业税税目注释（试行稿）>的通知》（国税发〔1993〕149号）中，邮电通信业税目停止执行。
政策解析：本条是对第一条的补充规定。
提供电信业服务的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照相关规定缴纳增值税，不再缴纳营业税，也就是说邮电通信业税目完成了应有的历史使命，相应邮电通信业税目停止执行。
十、本通知自2014年6月1日起执行。各地要高度重视电信业营改增试点工作，切实加强试点工作的组织领导，周密安排，明确责任，采取各种有效措施，做好试点前的各项准备以及试点过程中的监测分析和宣传解释等工作，确保改革的平稳、有序、顺利进行。遇到问题及时向财政部和国家税务总局反映。
政策解析：本条明确规定了该政策的执行时间，即从2014年6月1日起，将电信业纳入营改增试点范围，同时对各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局提出工作的要求。
