企业利润分配与纳税筹划 企业纳税筹划

第6讲 企业利润分配与纳税筹划

【本讲重点】

经营所得向资本利得转化

推迟获利年度，利用优惠政策

利用弥补以前年度亏损所得税政策

保留在低税地区投资的利润不分

私营企业税后计提生产发展基金

直接再投资退税和追加投资退税的选择

企业在日常的经营活动中，采购发票、处理资产、福利化等问题上可以进行纳税筹划，同样，企业在供货单位的选择、固定资产的采购和销售、销售时间的确认以及签订合同、销售性质、促销方式的选择、销售分支机构直至销售价格的确定活动中，都可以采用纳税筹划措施以达到减少纳税的目的。那么，在企业运行最后环节——利润的分配以及再投资方面，可以采用哪些纳税筹划措施呢？

经营所得向资本利得转化

1．经营所得与资本利得含义

企业的经营所得是指企业通过生产经营活动获得的收益。资本利得是指企业在资本升值过程中获得的差价收益。

从世界范围来看，对经营所得征收所得税是惯例，但对资本利得征收所得税则有所区别。我国对经营所得几乎全部征收所得税，但对于资本利得，既有征收所得税的，也有予以免税的。免税的资本利得有：个人买卖股票差价所得、个人投资入股企业的资本公积金转成股本的所得、个人买卖国库券差价所得和利息所得等。经营所得中若有个人参股，在分配股利和股息时，都应该按照20%代扣代缴个人所得税。因此，通过将经营所得转化成资本利得来减少所得税是一种比较好的纳税筹划。

2．稀释资本法

通过选择投资方式和稀释资本两种方法可以达到节税目的。选择投资方式的含义是，个人对证券领域、证券基金、股票、买卖国库券投资或者对股份有限公司、有限责任公司进行投资时，通过对投资方案的选择，能够获得免税的收益。

经营所得向资本利得的转化主要采用稀释资本法。

【案例】

某公民个人向一家有限责任公司投入股份100万元，该公司注册资金为200万元，即该公民个人投资占公司股份的50%。经过一段时间的运行，公司获得经营所得200万元，根据所占股份，该公民应分得100万元。若他分利100万元，就意味着要缴纳个人所得税100万元乘以20%为20万元。该公民可以通过什么方法来节税呢？

该公民可以在转让股权之前，先通过寻找下一个买主（即买卖股份一方增加一个股东），由于未分配利润的客观存在，新增加的股东不可能以面值购买其股份，会出现溢价（由资本自然升值造成），其账务处理主要反映在资本公积金上面，资本公积金的增加最终通过转增股本来反映。根据我国税法的有关规定，资本公积金转成股本属于个人股份，免征个人所得税，利用该优惠政策就可起到节税效果。这种方法就是稀释资本法。

上例中，公民找到股东后，将其100万元股利通过加价转让方式，卖给新股东，但是这时不能办理工商手续，如果办理手续，就属于股份转让性质，因此首先要使资本公积金转成股本，扩大名义股本额，然后按照名义股本额等价转让给下一个买主，这样就把未分配利润通过资本所得转换成资本利得。

通过这个例子可以看出，经营所得和资本利得之间可以转化，通过转化会带来节税的收益。

表6－1 经营所得与资本利得比较

推迟获利年度，利用优惠政策

税法所指的获利年度是指如果以前年度发生亏损，可以用有利润的年度弥补以前年度亏损后的余额所在年度作为获利年度。

推迟获利年度分配利润的纳税筹划方法，主要针对生产型外商投资企业。如果生产型外商投资企业的经营期在10年以上，自开始获利年度起第1年和第2年免征企业所得税，第3年至第5年减半征收企业所得税，该政策规定获得优惠政策的前提是自获利年度起。利用该政策开展纳税筹划，需要把获利年度向后推迟，从而使减免税的期限也相应地随之变长。

【案例】

某生产型外商投资企业于1999年5月份成立，1999年企业亏损100万元，2000年盈利80万元，2001年盈利80万元，那么企业享受上述“免二减三”的优惠政策从哪年开始？尽管2000年企业盈利80万元，但用盈利的80万元弥补1999年亏损的100万元的余额后还亏损20万元，剩余亏损的20万元需要在2001年继续弥补，2001年弥补以后盈利60万元，因此2001年是该企业的获利年度，是其享受“免二减三”税收优惠政策的第1年。

推迟获利年度，实质是使生产型外商投资企业获得优惠政策的期限更长。推迟获利年度具体的方法很多，例如对一些大额的合同收入，尽量从实际上推迟，对于一些应当分担的费用，则应尽量在获利年度到来之前“摊销掉”，确保优惠政策得到实施和利用。

利用弥补以前年度亏损所得税政策

弥补以前年度亏损是许多国家所得税政策的一个共同特点，我国也是如此。

1．企业内部弥补

我国税法规定，若企业发生年度亏损，则可以用未来5年内的利润进行弥补，无论未来5年内亏损还是盈利，未来5年是弥补的年限。

【案例】

某企业1999年发生亏损，按照未来5年为弥补年限规定，可知该企业在2004年年底前，有权向税务机关申请弥补亏损，这样企业就可以少交企业所得税。

企业不但需要了解弥补亏损的政策，还要注意弥补亏损的额度。弥补亏损的额度必须为税务机关鉴定后的额度，而不是反映在企业账面上的亏损数。

2．企业外部弥补

我国所得税税法规定，如果企业收购一些亏损企业，根据收购方式的不同，可以把亏损企业的亏损带到本企业来进行弥补。例如，某企业经济效益不错，希望扩大市场，收购别的企业，则可以充分利用弥补以前年度亏损政策，寻找对企业原材料供应有利的一些亏损企业，将其收购合并，其亏损只要在弥补期限内，都可以合并后在公司中得到弥补。

【案例】

有两家企业Ａ和Ｂ，Ａ企业的经济效益很好，Ｂ企业的经济效益比较差，Ｂ企业的原材料供应对Ａ企业有利。目前Ｂ资不抵债，Ａ与Ｂ进行谈判，将Ｂ企业员工并到Ａ企业，Ａ对Ｂ一次性地支付一定款项。Ａ与Ｂ合并，Ａ需要了解Ｂ5年内的亏损额，然后Ａ依据税法规定，采取税法要求的合并方式，将Ｂ的亏损计算到合并后的公司中。假如Ｂ亏损1，000万元，Ａ可以用300万元购买Ｂ企业，但这300万元对Ａ来讲，可能意味着Ａ没有花费一分钱且赚到30万元钱。这是因为Ｂ的1，000万元亏损进入到Ａ企业后，可以抵补Ａ当年利润1，000万元，因此Ａ就少交330万元税款，等同于没有付出任何代价，Ａ就购进了Ｂ企业，而且还另外赚到30万元。

企业利用优惠政策进行纳税筹划，就可以使税收利益获得最大化。

表6－2 弥补亏损方式

保留在低税地区投资的利润不分

保留在低税地区投资的利润不分，可以实现延缓纳税或抵亏的节税目的。

我国对投资收益补税规定，高税率地区向低税率地区投资办企业，低税率地区获得的投资收益向高收益地区分配时，两个地区之间的税率差应由投资企业补回。因此，对外投资时，对于一些低税地区企业，其账面利润应当尽量保留不分配。保留账面利润不分配，意味着在当年度，低税地区的企业利润不需要补交企业所得税。

1．不分配低税地区利润的益处

作为投资企业，如果补回利润，就失去了低税地区的节税效果。不分配低税地区的利润，可以使企业获得两个好处：

◆“引活”纳税。

◆可以抵亏。当投资者投资企业出现亏损时，投资者可以要求低税地区的企业将其一部分利润分回，来弥补投资企业的亏损，这样分回后也不需要补税。政策规定，当投资企业出现亏损时，低税地区企业分回的利润，首先用于弥补亏损，弥补亏损后仍有余额，再按照国家规定补税。

2．注意问题

但是，对于不同投资者、投资企业的不同性质，还存在一些不同：

◆外国投资者分回的利润免税

外国投资者分回的利润免税，主要指免收“预提”所得税。外国投资者应当尽量避免通过股权转让差价来取得回报，因为股权转让差价需要补交“预提”所得税。但如果外国投资者通过先分利润，再转让股权的方式，则会获得投资回报。

◆投资高新技术企业分回的利润，免税或减税部分视同已纳税

我国对于投资高新技术企业分回的利润，有不同的规定，如在北京市范围之内，若非高新技术企业投资高新技术企业，由于高新技术企业已经享受减免税政策，分回的利润视同已纳税，不需再补税，利用这个政策，就不一定非要保留在低税区的利润不分。

◆被投资企业账面存在的利润，未分配利润尽量不做应付利润处理

为达到纳税筹划的目的，低税区的被投资企业尽量不分配账面出现的利润，需要注意财务处理上不能出现应付利润的账面处理。账面处理就意味着公司分税、分回利润的意图。根据国家的规定，企业对外投资分回的利润、股息、红利等投资收益，如投资方企业所得税税率高于被投资企业适用税率，在被投资企业通过应付利润进行账务处理时，应分配给投资方的利润、股息、红利等不论是否收到，均应及时按照有关规定来补税。被投资企业发生的亏损，只能在被投资企业进行弥补，不得增减投资方企业的应纳税所得额（财税字1996［79］）。

私营企业税后计提生产发展基金

针对我国一些高收入者缺乏纳税观念，导致大量税收流失，国家税务总局下发了2001（57）号文件，提到私营企业如果账面出现盈利，只允许挂账（作为分配利润）1年，1年后，就应自动代扣代缴个人所得税，代扣比例为20%，即利息、股息、红利所得。那么作为私营企业的投资者，如何进行纳税筹划，来缴纳个人所得税呢？

国税发2001（57）号文件同样规定，私营企业根据私营企业暂行条例的规定，可以计提生产发展基金，即在未分配利润中计提生产发展基金，专门用于企业生产发展之用，根据私营企业经营条例，计提的比例可以不低于50%，甚至高达100%。这样，私营企业主就可以在当期很好地避免缴纳个人所得税，获得延缓纳税人利益的税收利益。

如果企业在未来的经营中出现亏损，可以用生产发展基金和相应基金来抵亏，这样可以避免提前交个人所得税。

【案例】

Ａ企业和Ｂ企业（股份相同）合作，第一年盈利100万元，第二年合作亏损100万元，这样正负相抵，Ａ企业与Ｂ企业就不需要缴纳个人所得税。如果第一年Ａ企业与Ｂ企业将100万元盈利分配，则每公司缴纳10万元所得税，那么第二年就会白白亏损100万元。

【自检】

作为私营企业的投资者，在未分配利润中按100%计提生产发展基金，从节税的角度讲，就很好地避免缴纳个人所得税，那么，可以长期实施该纳税筹划措施吗？除了从节税角度，通过计提生产发展基金，你还能看到企业能有什么收益？

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直接再投资退税和追加投资退税的选择

外商投资企业的外国投资者在准备扩大企业投资规模时，有两种方法可以选择：直接再投资和追加投资。

1．直接再投资

所谓直接再投资，是指外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或作为资本投资开办其它外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税40%的税款，国务院另有优惠政策规定，依照国务院的规定办理，再投资不满5年撤出的，应当缴回已退的税款。外国投资者在中国境内直接再投资成立、扩建产品出口企业或者先进技术企业；外国投资者将从海南经济特区内的企业而获得的利润，直接再投资海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，可以依照国务院的有关规定，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。

2．追加投资

追加投资是指外国投资者从境外再调入一部分资金，再追加到这个项目。

从事经国务院批准的《外商投资产业指导目录》中的鼓励类项目的外商投资企业，凡符合以下条件之一的，其投资者在原合同以外追加投资项目所取得的所得，可单独计算并享受税法第八条第一、二款所规定的企业所得税定期减免优惠：

◆追加投资形成的新增注册资本额达到或超过6，000万美元；

◆追加投资形成的新增注册资本额达到或超过1，500万美元，且达到或超过企业原注册资本的50%。

【案例】

某外商原来注册资本金是1，000万美元，现在追加投资再投入1，000万美元，这样其注册资本金就超过50%，原来1，000万美元注册的公司享受“免二减三”的优惠政策已经到期，追加投入新的1，000万美元不再单独注册企业，而是在原公司基础上再注册，再增加注册资本金，增加项目规模，那么经过国家审验以后，可以就这1，000万美元的注册资本金单独享受“免二减三”的优惠政策。假设企业今年利润额为1，000万美元，那么按照50%的比例，就有500万美元享受免税2年、减税3年的优惠政策。

表6－3 外商投资方式比较

【自检】

◆作为一名经理人，你所在企业在分配利润时，分别采取过什么样的纳税筹划措施？

◆所采取的措施有效地达到节税的目标了吗？为什么？

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【本讲小结】

企业可以依据优惠税收政策，将经营所得转化为资本利得，可以达到最佳效果的节税目的。同时，企业利用弥补以前年度亏损所得税政策，通过企业的内部和外部弥补，进行纳税筹划。高税率地区向低税率地区投资的企业，通过保留在低税地区投资的利润不分，可以实现延缓纳税或抵亏的节税目的。对于私营企业的投资者来说，通过税后计提生产发展基金可以获得延缓纳税人利益的税收利益。外商投资企业的外国投资者可以选择直接再投资或者追加投资方式来扩大企业规模，依据不同的企业规模和税收政策，投资者可以进行效果最佳的纳税筹划。

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