爱华网评葛家澍“必须替借贷记账法恢复名誉”
葛家澍先生1978年抛出“必须替借贷记账法恢复名誉——评所谓‘资本主义的记账方法’”的文章，概括是说：“（一）记账方法是记录经济业务的技术方式，它本身没有阶级性，给任何记账方法戴上‘资本主义’或‘社会主义’的帽子，都是不恰当的。（二）强加在借贷记账法身上的种种罪名，如果实事求是地加以分析，除比较难学难懂以外，都不能成立。（三）历史告诉我们：不是别的记账法，而是借贷记账法，首先创造了复式记账的技术。从此，才开始现代会计的发展史。因此必须为科学的借贷记账法恢复名誉。”
就他的“恢复名誉”的三点说法分析评述如下：
“（一）记账方法是记录经济业务的技术方式，它本身没有阶级性，给任何记账方法戴上‘资本主义’或‘社会主义’的帽子，都是不恰当的”
我们翻开葛先生1963年参与由财政部组织编写的高等财经院校试用教材《会计原理》第一章总论第五节就会看到“会计的历史发展和阶级性”的论述。它说：“…在阶级社会里，会计不但有一定的技术性，而且还有阶级性”。书中确实戴有“资本主义”或“社会主义”的帽子。（见第27-32页）这本《会计原理》教材，在1988年进行了重订，葛先生负责修订这一节“会计的历史发展和阶级性”，他把它全部删掉。现在的修订本，就没有“会计的历史发展和阶级性”的内容。他也就抹去“会计具有阶级性”，脱掉“社会主义”’或“资本主义”的帽子。然而正如书中所说“会计的阶级性是客观存在”，他是抹不去的。这样做，反而说明他自己转变了观点立场，抛弃社会主义思想，转为资本主义服务了。
“（二）强加在借贷记账法身上的种种罪名，如果实事求是地加以分析，除比较难学难懂以外，都不能成立”。
这一点我们要了解一下借贷记账法的理论。它是以“资产=负债+所有者权益”等式为理论依据六类会计要素科目；用“有借必有贷，借贷必相等”记账规则；以“借贷”为记账符号，“T”形账户对称格式结构。
葛先生说的“身上的种种罪名”，不是强加的，而是自身理论错误带来的。首先，它的“资产=负债+所有者权益”等式理论，与“有借必有贷，借贷必相等”记账规则，是矛盾的。这里用第一笔投入资本的例子证明，例如投入50万元，它的记账分录如下：
正方：货币存款500000
负方：实收资本-500000
按记账程序，分录记入相应分类账户发生额，接着计算账户余额。相应账户余额的算式如下：
原有数：货币存款0实收资本0（1）账户上栏余额
发生数：＋货币存款500000实收资本-500000（2）记账凭证分录
现有数：货币存款500000实收资本-500000（3）当前账户余额
式子是括号（1）+（2）=（3）下列一行二列的算式：
|00|+|500000-500000|=|500000-500000|
式子是数学向量矩阵“相同形式相应元素相加”的运算形式。式中：原有数（1）账户上栏余额；发生数（2）记账凭证分录；现有数（3）当前账户余额。式子是“记账凭证分录”发生数与相应账户原有数的“同增”运算；式子竖直看，是三栏式两极相应账户余额“同增”运算。如包括资金退出记账运算，“记账分录”相反内容形式分录，是“同减”余额运算；两种两极科目综合为“同增同减”的运算。这种运算给手工记账为期末编表才结算账户余额，掩盖了。
现将上式计算结果的现有数编成报表如下：
资金平衡表
资金运用运用金额资金来源来源金额
运用总额500000来源总额-500000
货币存款500000实收资本-500000
这是第一笔记账的报表，因为账簿报表的原有数是零，第一笔记账的账簿余额和报表科目金额，都是“记账分录”的内容形式。这样容易看到，“记账分录”的两极科目金额结构，与记入分类账户运算和编制报表的复式记账理论的结合状况。从这张报表分析，会计报表“资金运用=资金来源”的两极科目金额结构，它对应两极分类账户的余额。在两极科目金额，有合计两极科目金额的两极平衡总额，这是以科目金额为基础的顶层结构。报表说明会计账目有两层关系：基层是两极科目金额；顶层是两极平衡总额。分类账户也如此，它的顶层平衡总额，只能通过编表合计科目金额来表现，它自身不能表现，它有待计算机自动记账才能实现。这第一笔记账报表的结构形式，成为后续平衡记账的基本框架。
两极科目对于分录和记账都十分重要。它是正常报表的一张空表南极科目结构。“资金来源”科目，在第一笔记入的“实收资本”科目基础上，还有长短期借款、销售收入、盈利和税金等等来源科目，列在报表右边。“资金运用”科目，在第一笔记入的“货币存款”科目即货币资本的基础上，根据它的生产经营“货币—商品—货币’”循环流通环节，建立采购生产资料、支付劳动工资福利、各项费用、在产品、产成品等等的基本运用科目；这些科目是内部形态变换“一增一减”不影响平衡总额，移动变换科目金额的记账；“生产资料”和“劳动工资福利”是生产准备科目；“在产品”是归集生产成本的科目；“产成品”是核算分摊完成产品成本的科目，列报表左边。两极和内部同类科目就是“同增同减，一增一减”的分录和运算记账。“资金来源”科目是根据增减不同资金来源构成；“资金运用”科目，是根据生产经营循环周转形态变换的客观需要而产生。
借贷记账法的“有借必有贷，借贷必相等”记账规则，用正负符号替换，就是“有正必有负，正负必相等”记账规则。本记账例子分录就是这样的形式内容。记账规则的分录是两极科目“同增同减，一增一减”变化的形式内容。它是确定记入相应账户增减发生额的变量，是记入账户增减两栏，时而记增，时而记减的确定器。账户有“原有数±发生数=现有数”格式，第一笔“同增”分录，就是这样的运算。
从上述例子记账过程的分析论证，证明用于分录的记账规则，与分类账簿和编制报表的记账理论，是相互结合，相辅相成的，它们并不发生矛盾。
但是，借贷记账法的“资产=负债+的有者权益”等式理论及六类会计要素科目，它们与“有借必有贷，借贷必相等”记账规则是矛盾的。记账等式理论和会计要素乎它们缺失两极属性。它的等式是正数加法，不是两极平衡属性，它的六类会计要素科目，是直式平列结构，没有两极属性。显然，缺少两极属性的记账理论，与“有借必有贷，借贷必相等”记账规则的两极平衡属性，是矛盾的。对照例子会计报表“资金运用=资金来源”两极结构：顶层有合计科目金额两极平衡总额；属下是两极科目金额。借贷记账法的“资产=负债+所有者权益”等式理论及六类会计要素科目理论，硬是主观编造用“资产=负债+所有者权益”等式，与会计报表两极平衡结构相对应：表头用“资产”概念还算认可，但“负债+所有者权益”是两极负数相加项，依据负极总额要求，要相加后的和，才为负极总额。但是这个等式是正数加法，根本不符合报会计报表的两极结构。证明借贷记账法的等式理论是错误的，它与平衡的记账规则，是矛盾的。特别是对现代会计电算化却产生严重问题。我在网上发表有“借贷记账法已过时”博文，有详细论述，请搜索参阅。
会计记账用数学方法研究，就是数学向量记账。会计对象是资金交换价值金额，它正是数学的向量计量，如同物理学的矢量计量一样。是一阶线性代数，或单个a元素一行二列|a|=a的矩阵，它的运算形式就是前面“相同形式相应元素相加”例子运算的式子。也就是两极科目金额：“同增同减，一增一减”分录记账和账户余额的运算。会计记账对象的交换价值金额，就是数学向量计量的原型。
1947年中国人就提出“增减分录法”，发现“同增同减，一增一减”的记账规则，有“正面财产”和“负面财产”的分类账户和报表总额平衡的结构。这就是数学向量记账的特征。新中国解放后，要求用大众化民族语言研究改革记账方法，在这个时期“增减分录法”经过院校和业务部门实践总结，自主创新为“增减记账法”。1964年经财政部批准实施，易学易懂，很受大众喜欢，几乎遍及全国使用，并经文化大革命动乱的考试，其制度严密真实，不因动乱而出现歪风斜气。冠为社会主义的记账方法。它发展了复式记账原理，“同增同减，一增一减”记账规则具有普遍意义。然而，接轨西方借贷记账法及其“准则”后，经历20多年的增减记账法，就此停止使用而“无疾而终”。
其次，借贷记账法是以“T”账户对称格式理论，这也是错误的。账户增减发生额有两栏，它时而记增、时而记减，是单栏记录，并不对称。不过手工记账，即便从商店买回三栏账簿，为图简便，也只记两栏增减发生额，到期末编制报表时为编表才结算账户余额据以编制报表。因此会计学理论并没有“原有数”这样的概念。账户三栏金额即是“原有数±发生额=现有数”的计算格式，原有数是账户上栏余额；“±发生数”是增减发生额栏；现有数是当前余额栏。三栏格式是数学“常量与变量”运算规律。是及时记账的条件，有它便于看到实时的账簿和报表信息。但是，借贷记账法是“T”形对称理论，没有这种运算规律，手工记账可以理论虚假的一套，现实记账又是真实一套，可以蒙混过去。但对于会计电算化却要起误导作用，所以借贷记账法编写的会计电算化软件，都不能输出账簿，只能输出期末的一份报表，这就是严重缺陷，并还有改账造假的弊端。
再者，“借贷”记账符号。从计算方面考察，“借贷”记账符号，是用于账簿和报表记录正负数字的标识。手工记账用绝对数记数，用算盘计算，记账人都只识记入增减数字的文字符号，中国人受向西方学习的影响，模糊接受“借贷”记账符号，倒不认识中国自己的记账历史，“收付”就是和“借贷”一样的记账符号。其实，作为正负记数的标识，用其他有相对含义的概念符号，都是同样的作用，比如用“收发”、“进出”、“存取”和“增减”等等都是同样的作用。现代人都有数学知识，使用正负符号才是正当科学的，而且使用计算机记账，必须用数学方法，它才能自动识别四则运算。这些数学记数道理是容易理解的。但是葛先生只知道“借贷”记账符号，不去理会记账符号的实质用途，这是他崇拜迷信“借贷记账法”缘故，并为它“恢复名誉”更会迷惑人。
葛家澍先生是会计学权威专家，是财政部《企业会计准则委员会》成员，他参加1992年制订的《企业会计准则》，它违反《会计法》和会计记账规则。现将问题揭示如下：
1.准则规定“会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润”。这六项会计要素，是“资产=负债+所有者权益”和“收入-费用=利润”两种式子的因素，用数学知识分辨，前式是加数和及两个加项，后式是减数差及两个减项。不能把它们混合平行并列为要素；从现实记账出发，前式不符合会计报表结构，前面举证论述就是证明。后式是“销售收入”来源账户增减收付计算利润的形式，利润项是账户余额。准则如此规定六项会计要素，不符合会计两极平衡记账的理论和规则，也违背会计实务的情况。
2.准则规定《会计计量》“企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量”。它们违反《会计法》第九条“各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算，填制会计凭证，登记会计账簿，编制财务报告”和第十四条“会计凭证包括原始凭证和记账凭证”的规定。会计账簿和报表都是“记账凭证”即原始凭证记入“现值”计量，并不存在准则规定的这些所谓“会计计量属性”。准则这样规定，是把会计账目成为橡皮数字，可以随意改动。正如汪一凡教授说的：“放出‘公允价值’之怪物，才有了今天的世界金融海啸。”这是指2008年美国引发的世界金融危机，媒体报导是“准则”问题，但关系到各国垄断财团的利益，只是报导议论一番，并没有任何动作。
3.准则规定“将应付的职工薪酬确认为负债。…同时确认为应付职工薪酬”。准则把资产类的“职工薪酬”取消，确认为“应付职工薪酬”，这是违反资本支付劳动工资福利的记账规则。应该在“资金运用”一类设置“职工薪酬”科目和账户，以便归集核算产品成本。规则却取消这一科目账户，把它“确认为负债”，记入“应付职工薪酬”账目（职工福利也是如此），从记账角度讲，本是资产类“职工薪酬”与“货币存款”科目账户“一增一减”的记账，却变换成“货币存款”与“应付职工薪酬”两极科目账户“同减”记账，需要用反号金额记录。本是“资金运用类”科目，反设置在“资金来源类”记账核算，造成账目混乱虚假不实。
4.准则规定的《资产减值》说：“资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。…计提相应的资产减值准备。”规定说包括“存货”减值在内，这正如葛先生参加编著的《会计原理》书中批判说的：“资产阶级会计师们…为了隐瞒实际利润，就故意压低存货（即库存商品物资）的估价，借以缩小实际利润数字，…找出理论依据，即所谓‘时价与成本孰低’的估价原则，并美其名曰‘稳健’的原则”的内容。现在这些受批判的东西倒写入又由葛先生参加制订的《企业会计准则》中。按道理，市场价格的涨落，或即“资产减值”，对存货的账面价值并不直接影响，账面原值即现值，还是原来的，都摊入成本核算，最终都体现在期末结算的利润中。准则作出“资产减值”及“提取资产减值准备”的规定，也是违犯《会计法》的，使企业盈利有虚假成份。
5.准则规定“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量的报告”。仔细分析，其实期末的成本核算，就是“权责发生制”，产品销售是“收付实现制”，它们连接并不对立矛盾。这种理论规定，是画蛇添足，毫无实际意义。
6.准则规定编制“现金流量表”，也是多余的。复式记账包括现金周转及期间的收益，都有分类账户记录。企业资金是“货币—商品—货币’”循环周转的，不是直流的，无须截面计算现金的流量，只要计算现金周转次数就能考核资金使用效能，并且年度收益也不表现在现金流量统计上。最近闹笑话，有人揭发“中华少年儿童慈善救助基金会”2011年的《现金流量表》有一笔48亿元的收入，质疑有洗钱问题。经调查，手写“现金流量表”时多写一个零，写成48亿的错误，这与这项“准则”不当规定，以及会计软件不能输出分类账户信息分不开的。这实难怪。
上述的举例论证，证明借贷记账法的“种种罪名”是它的等式理论和会计要素的错误带来的。不但“难懂难学”而且令人神秘困惑。
“（三）历史告诉我们：不是别的记账法，而是借贷记账法，首先创造了复式记账的技术。从此，才开始现代会计的发展史。因此，必须为科学的借贷记账法恢复名誉。”
历史告诉的正好相反，不是“借贷记账法，首创了复式记账的技术”，而是人类社会经济文明历史发展的必然。
记账从原始社会的数数、结绳、刻记，心算脑子记忆开始，发展到用文字记录，计算工具计算，对生存物品进行增减登记的账簿，这时只是对使用数量的单式记账；到了自然经济的产品交换，发展到货币交换商品，同时货币化为商业资本，那时便有了使用价值的数量和交换价值的金额，双重记账的观念即复式记账。根据马克思《资本论》第三卷《关于商人资本的历史考察》，认为货币资本起于“商人资本”。在我国在三千年前的夏朝就有了货币及商人资本，到商朝，商业已很繁荣，那时中国就已流行复式记账，比如货币交换商品：货币支出，商品收入；另外结算盈利：收入-本钱=盈利。这都需要复式记账。所以说复式记账是历史文明发展的必然。各国都有自己记账发展的历史。我在网上发表有“评借贷记账法微笑永不过时”博文，有详细论述，请搜索参阅。
现在《会计学》都说，“意大利卢卡·帕乔利所著《数学大全》中的复式记账法是里程碑”。这是不了解历史的说法，它们只看到意大利五百年历史，没有看到中国三千年前的商代就有复式记账的历史。我国现在个体经营户自己记账，就可看到我国古时“收付复式记账法”原型，那时记账简单，不用“记账分录”，将发生事项直接记入账簿。这是现实中显示的中国古式的复式记账方法。
经济业务记账，实际是政治经济学记账。记账都是对货币、商品和资金的使用价值和交换价值双重管理的记账。现在对出纳、库存物资业务和会计管理的分工，就是这样双重管理记账。企业是资本循环流动不止，非企业是消费报销。
双重管理记账，用数学论证，就是《高等数学教程》说的：“在现实世界中，我们会遇到两种量。一种是象温度、质量、密度、时间、…等等这种量只用数来表示，称为数量。另一种是象力、位移、速度、加速度等等称为向量。在有的物理书籍中，将数量又称为标量，或无向量；将向量又称为矢量，或有向量。”（见第一册施学瑜清华大学出版社第473页）资金使用价值的数量，就是数学的数量或物理学的标量；资金交换价值的金额，就是数学的向量或物理学的矢量。在买卖交易的发票“金额=数量×单价”的换算式子，就表现出两种计量：单价是单位向量，金额是总向量，数量是商品与交换金额的比例关系。这就是数学双重记账的论证。
数学向量与复数对应，会计记账也是复数记账。前面例子就是复数运算。复数有实数和虚数两极构成。虚实两极是“同增同减”运算，实数或虚数同类是“一增一减”运算。但是复数理论及其运算，还是十八世纪高欺平面的复数理论，它用平行四边形和三解形平移方法运算。复数和向量应该用数轴的轴线表示，这样用点、线、面几何机制，用线性复数向量表达，比较符合现实的复式记账。但现在还没有X方向这个线轴概念。这是值得探讨的。
葛家澍先生是会计界著名的学术权威，为借贷记账法恢复名誉，是极其错误，他投靠资本主义，背叛社会主义会计事业，向人家称臣，甘当奴才附庸。阻碍会计学向科学方向发展。是迷信借贷记账法的推手，“为借贷记账法‘恢复名誉’”造成严重影响，使过时的借贷记账法，占据我国的统治地位，并照搬《企业会计准则》，造成假账乱账流行；在搞国际接轨，他是有贡献的。
财政部新领导应该清醒过来，有自己创新的增减记账法，尽早改革“企业应当采用借贷记账法记账”的准则。特别是对计算机记账软件，要开放编程思想，只要有利于现实自动化记账的软件，都应得到尊重。实践证明“借贷记账法”已过时落后，尽快废弃它在我国的统治。
作者曾伏云于长沙
2013年4月15日
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