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都是死去的企便函【2009】33号文惹的祸
2009年最风光的文件之一企便函【2009】33号文大家不要再提他了，已经被企便函【2011】24号宣告停止执行了。他已经死了，但是他居然还在很多税收问题上产生影响。以下的案例来自中国会计视野论坛：
B公司是一家经营国有资产的集团控股公司，主要业务是通过资本运作使国有资产保值增值。在一次专项检查中，稽查员发现公司可供出售金融资产金额巨大，仔细检查发现2009年公司以“可供出售金融资产公允价值变动”增加“资本公积”77亿元。但在税务处理上，却未就该增加的资本公积按规定缴纳印花税，经计算向B公司追缴印花税380万余元。
案情分析
B公司财务部门认为，虽然国家税务总局1994年发布的《关于资金账簿印花税问题的通知》（国税发〔1994〕25号）规定，“记载资金的账簿”的印花税计税依据为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额。但2006年财政部修订了《企业会计准则》，新会计准则要求企业将“可供出售金融资产公允价值变动”形成的利得或损失直接计入资本公积，在该金融资产终止确认时金额转出，计入当期损益。
问题在于，公允价值变动引起的“资本公积”变化是暂时的、过渡性的。若企业对此变化引起的资本公积变动缴纳印花税后，在该公允价值减少和转回时印花税又不能退回，这样会造成企业多交印花税。
稽查员解释：印花税本身就是一种行为税，并不以实际产生的经济结果为征税标准，只要产生符合征税范围的行为，就应该交税。也正因此，印花税一般实行抵税率。既然印花税相关法规并未做出调整，企业还是应该按照政策规定进行税务处理，不应以政策不合理为不缴纳印花税的理由。
法规依据
《印花税暂行条例》第二条规定，下列凭证为应纳税凭证：……3.营业帐簿；
第三条规定，纳税人根据应纳税凭证的性质，分别按比例税率或者按件定额计算应纳税额。具体税率、税额的确定，依照本条例所附《印花税税目税率表》执行。
第十条规定，印花税由税务机关负责征收管理。
《国家税务总局关于资金账簿印花税问题的通知》（国税发〔1994〕25号）规定，财政部发布的《企业财务通则》和《企业会计准则》自1993年7月1日起施行。按照“两则”及有关规定，各类生产经营单位执行新会计制度，统一更换会计科目和账簿后，不再设置“自有流动资金”科目。因此，《中华人民共和国印花税暂行条例》税目税率表中“记载资金的账簿”的计税依据已不适用，需要重新确定。为了便于执行，现就有关问题通知如下：
一、生产经营单位执行“两则”后，其“记载资金的账簿”的印花税计税依据改为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额。
二、企业执行“两则”启用新账簿后，其“实收资本”和“资本公积”两项的合计金额大于原已贴花资金的，就增加的部分补贴印花。
本通知自1994年1月1日起执行。
处理结果
依据相关规定，对B公司可供出售金融资产公允价值变动而增加的资本公积，追缴印花税380万余元。同时，将企业的意见整理，作为《信息专报》报送相关立法部门。
中国财税浪子（公共微信taxlangzi）如果简单地将记载资金账簿的印花税理解为对实收资本和资本公积征收印花税，那么这个案例不需要讨论，征税确定无疑。但这样的结论似乎丧失了我们最基本的辩证唯物主义和历史唯物主义。
其一、计入资本公积的可供出售金融资产公允价值变动并非永久性计入，一旦将来金融资产处置需要转入投资收益。而且公允价值变动的巨大波动性和不规则也不利于印花税的计收，按月，按季度还是按年，结果会大相径庭。这样征税，只关注了矛盾的普遍性，没有关注矛盾的特殊性，也不是从实际出发。
其二、国税发〔1994〕25号规定，生产经营单位执行财政部发布的《企业财务通则》和《企业会计准则》这“两则”及有关规定后，其“记载资金的账簿”的印花税计税依据改为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额。企业执行“两则”启用新账簿后，其“实收资本”和“资本公积”两项的合计金额大于原已贴花资金的，就增加的部分补贴印花。这一规定仅仅考虑了1993年7月1日我国执行“两则两制”实行会计核算体系重大变革的历史片段，其后股份有限公司会计制度（1998）、企业会计制度（2001）、金融企业会计制度（2002）、企业会计准则（2006）相继施行。特别是企业会计准则（2006）实施后，原有的两则两制体系已经土崩瓦解。会计制度在不断推陈出新，新陈代谢，但印花税和94年25号文却不思进取、固步自封，以此为依据征收可供出售金融资产公允价值变动的印花税过于简单武断。
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