爱华网广东东莞地税局解读“走出去”企业税收政策
2014-12-24 来源：南方网 作者：黄楚涵 冯文美
东莞市地税局将通过对“走出去”企业税收政策的解读，以帮助企业化解境外投资经营税收风险。
“走出去”战略是党中央和国务院根据当前经济全球化形式和国民经济发展的内在需要作出的重大决策，也是东莞市顺应新时期经济发展需要，实现经济社会转型升级的必然选择。党的十八届三中全会提出：“引进来和走出去更好结合，促进国际国内要素有序流动，资源高效配置、市场深度融合，加快培育参与和引领国际经济合作竞争新优势”。2014年中央经济工作会议指出，要全面贯彻落实党的十八届三中全会精神，加强对走出去的宏观指导和服务，提供对外投资精准信息，简化对外投资审批程序。
在本期专栏里，东莞市地税局将通过对“走出去”企业税收政策的解读，以帮助企业化解境外投资经营税收风险。同时加强税收服务与管理，支持企业海外做大做强，促进东莞市对外经济发展。
问题一：什么是“走出去”？
从广义上，“走出去”战略是指产品、服务、技术、劳动力、管理及企业本身走向国际市场开展竞争与合作的战略取向。
狭义的“走出去”战略是指企业到国外投资，设立生产经营机构，向境外延伸研发、生产和营销能力，在更多的国家和地区合理配置资源的发展战略。
问题二：企业在“走出去”过程中，需要考虑哪些国内税收政策，应注意那些事项？
企业在“走出去”过程中需要考虑的国内税收政策主要包括企业所得税政策、个人所得税的境外所得申报政策和营业税的税收优惠。其中，与走出去相关的企业所得税政策主要包括以下三项：一是以消除双重征税为目的的境外所得抵免政策；二是用于判断境外子公司在我国是否负有全球纳税义务的境外注册中资控股居民企业管理政策；三是为打击恶意税收筹划而在国内法中列明的各项反避税条款。
同时，企业应当注意履行以下义务或遵循有关规定：1.履行企业所得税关联业务往来报告义务；2.履行企业所得税境外投资和所得信息报告义务；3.履行个人所得税境外所得申报义务；4.符合企业所得税法下的转让定价、成本分摊、资本弱化规定；5.符合企业所得税法下的受控外国公司和境外注册中资控股居民企业风险管理规定；6.用非货币性资产向境外出资时，是否可适用所得税的特殊性税务处理。
问题三：“走出去”企业履行企业所得税境外投资和所得信息报告义务时，应注意那些事项？
“走出去”企业凡符合《国家税务总局关于居民企业报告境外投资和所得信息有关问题的公告》（2014年第38号）规定情形之一的，且按照中国会计制度可确认的，应当在办理企业所得税预缴申报时向主管税务机关填报《居民企业参股外国企业信息报告表》，并在办理企业所得税年度申报时附报与境外所得相关的资料信息。在税务检查（包括纳税评估、税务审计及特别纳税调整调查等）时，主管税务机关可以要求企业限期报告与其境外所得相关的必要信息。
企业如能提供合理理由，证明确实不能按照规定期限报告境外投资和所得信息的，可以依法向主管税务机关提出延期要求。限制提供相关信息的境外法律规定、商业合同或协议，不构成合理理由。上述38号公告自2014年9月1日起施行。在施行之日以前发生，但与施行之日以后应报告信息相关或者属于施行之日以后纳税年度的应报告信息，仍适用该公告规定。
问题四：“走出去”企业在境外纳税时应注意哪些事项？
答：1.熟悉当地的税法，包括实体法和程序法，以便依法纳税、依法办理涉税事务、依法享受税收优惠；2.熟悉当地财务、会计规定，以便正确核算、准确计税，避免因财务、会计处理不当造成涉税风险；3.熟悉国际税收惯例，以便按照国际上通行的做法，维护并争取涉税权益的最大化；4.树立国际税收意识，在涉税跨国所得的处理方面应遵循公平交易原则，减少与所在地税务当局发生争议和规避不必要的税务检查；5.如果投资所在国与我国有税收协定，还要熟悉税收协定内容，以便享受税收协定规定的互惠待遇和运用税收协定来维护自身权益；6.了解当地涉税公共环境，注意寻求社会各界包括政界和税务中介的涉税支持和服务；7.与国内税务主管机关保持常态化的联系，以便获得适时的咨询服务和涉税事务援助。
问题五：“走出去”企业在境外缴纳的企业所得税税款可以在中国享受抵免优惠吗，需要注意哪些税收风险点？
答：“走出去”企业可能面临同一笔收入在中国和收入来源国被双重征税的风险，这会增加集团的整体税负。双边税收协定中对征税权的划分可以部分解决双重征税的问题。另一方面，根据中国企业所得税法，中国居民企业收到来源于境外的收入，在境外缴纳的所得税可在中国应纳税额中抵免。“走出去”企业应特别关注可能导致境外缴纳的所得税不能在中国抵免的情况、在境外国家获得的税收优惠是否可在中国获得税收饶让。
实践中，中国居民企业经常由于以下原因导致不可获得境外所得税抵免：1.在境外已缴纳税款，但未取得相关缴税凭证；2.在境外属于错缴或错征的所得税税款；3.按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款，又未向中国税务机关寻求通过税收协定中的相互协商条款解决争议。此类在境外“自愿”多缴的境外所得税在中国不可获得抵免；4.多层投资架构的情况下，最下层的境外子公司是第三层以外的子公司，不可适用间接抵免。
问题六：“走出去”个人在境外缴纳的个人所得税税款可以在中国享受抵免优惠吗，需要注意哪些税收风险点？
答：境外工作人员有可能面临同一笔收入在中国和所得来源国被双重征税的风险，如果企业承诺为员工负担因被派至境外工作而需在对方国家（或地区）缴纳的个人所得税，双重征税的风险就会被转移到企业身上，增加企业的整体税负。根据税收协定及中国个人所得税法规定，纳税人从境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额，但对可抵免的税额提出了一些条件。例如，根据现行税收法律、法规，从应纳税额中扣除的境外缴纳个人所得税税额不得超过本人境外所得依照中国个人所得税法规定计算的应纳税额，超过部分可以在以后纳税年度同一国家或者地区扣除限额的余额中补扣，但补扣期限最长不得超过五年。
此外，实践中常有以下境外所得税税款可能无法获得抵免：1.按照境外所得税法律及相关规定属于错缴或错征的境外所得税税款；2.按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款；3.因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款。
■提醒
“走出去”企业应保存完税凭证
“走出去”企业应注意遵循税收法律、法规的要求，妥善保存境外税务机关填发的完税凭证或其他完税证明材料原件，当企业将员工派往境外工作之前，应熟悉当地的个人所得税法和相关税收协定，依法办理个人所得税涉税事项的同时，依法享受当地个人所得税和协定的优惠。
企业所得税——境外所得的确认和抵免
（一）境外所得抵免概述
我国居民企业取得的境外所得已在境外缴纳的所得税税额，在汇算清缴时，可以从其当期应纳企业所得税额中抵免。运用这项政策，企业在国内实际缴纳的税款只是本国税款与已纳境外税款的差额，从而避免了双重征税。
（二）抵免类型
抵免包括直接抵免、间接抵免和饶让抵免三种类型。
1.直接抵免：企业直接作为纳税人就其境外所得在境外缴纳的所得税额在我国应纳税额中抵免。直接抵免主要适用于企业就来源于境外的营业利润所得在境外所缴纳的企业所得税，以及就来源于或发生于境外的股息、红利等权益性投资所得、利息、租金、特许权使用费、财产转让等所得在境外被源泉扣缴的预提所得税。
2.间接抵免：居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在抵免限额内抵免。
3.税收饶让抵免：我国企业所得税法目前尚未单方面规定税收饶让抵免，但我国与有关国家签订的税收协议规定有税收饶让抵免安排。居民企业从与我国政府订立税收协议（或安排）的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协议规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为企业实际缴纳的境外所得税额用于办理税收抵免。
（三）抵免限额的计算
企业应按照企业所得税法及其实施条例和财税[2009]125号文的有关规定，分国（地区）地区计算境外税额的抵免限额。
公式：某国（地区）所得税抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额。
企业所得税——境外注册中资控股居民企业税收管理
境外中资企业是指由中国境内的企业或企业集团作为主要控股投资者，在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业。
（一）非境内注册中资居民企业的身份认定条件
对于同时符合下列条件的境外中资企业，根据企业所得税法第二条第二款和实施条例第四条的规定，应判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业：1.企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内；2.企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批准；3.企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放于中国境内；4.企业1/2（含1/2）以上有投票权的董事或高层管理人员经常居住于中国境内。
（二）居民身份认定的两种形式
境外中资企业居民身份的认定，采用企业自行判定提请税务机关认定和税务机关调查发现予以认定两种形式。
（三）境外注册中资控股居民企业的纳税义务
境外注册中资控股居民企业应就其来源于中国境内、境外的所得征收企业所得税，同时，其获得的来源于境内符合规定的股息红利属于免税收入，而在向非居民企业支付股息、利息、特许权使用费等性质的款项时应依法代扣代缴企业所得税。
个人所得税——境外所得管理
（一）境外所得范围
下列所得，不论支付地点是否在中国境外，都属于中国税收居民从境外取得的所得：1.因任职、受雇、履约等而在中国境外提供劳务取得的所得；将财产出租给承租人在中国境外适用而取得的所得；2.转让中国境外的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境外转让其他财产取得的所得；3.许可各种特许权在中国境外使用而取得的所得；4.从中国境外的公司、企业及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得；5.在中国境外中彩、博彩等取得的偶然所得；6.其他税收法律、法规规定的所得。
（二）境外所得申报方式
1.代扣代缴：纳税人受雇于中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门并派往境外工作，其所得由境内派出单位支付或者负担的，境内派出单位为个人所得税扣缴义务人，税款由境内派出单位负责代扣代缴。
2.自行申报：境外所得来源于两处以上的纳税人，取得境外所得没有扣缴义务人、代征人的（包括扣缴义务人、代征人未按规定扣缴税款的）纳税人，应自行申报纳税。外派人员的境外所得由境外任职、受雇的中方机构支付、负担所得的，外派人员可委托其境内派出（投资）机构办理纳税申报。纳税人也可以委托有税务代理资质的中介机构或者他人代为办理纳税申报。
（三）境外所得申报时限
1.扣缴义务人所扣的税款，应当在次月15日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表以及税务机关要求报送的其他数据；2.自行申报纳税的纳税人，应在年度终了后30日内，向中国境内主管地税机关申报缴纳个人所得税，报送个人所得税自行纳税申报表及地税机关要求报送的其他数据。如所得来源国与中国的纳税年度不一致，年度终了后30日内申报纳税有困难的，可经中国主管地税机关同意，在所得来源国的纳税年度终了、结清税款后30日内申报纳税。
3.纳税人在规定的申报期限内不能到主管税务机关申报纳税的，应委托他人申报纳税或者邮寄申报纳税。邮寄申报纳税的，以寄出地的邮戳日期为实际申报日期。
（四）派出机构需按规定报送外派人员信息
中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门，凡有外派人员的，应在每一公历年度终了后30日内向主管税务机关报送外派人员情况。
（五）应纳税额计算和境外税额抵免
纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额，但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照个人所得税法规定计算的应纳税额。
税收协议——为国际投资提供适当税收优惠
（一）税收协议的定义
税收协议是指两个或两个以上主权国家或地区，为了协调相互之间的税收管辖关系和处理有关税务问题，通过谈判缔结的书面协议。其目的主要是通过在缔约国之间划分针对特定收入的征税权而避免双重征税，并为促进国际投资的发展提供适当的税收优惠。
截至2014年1月1日，我国已与99各国家及2个特别行政区签订了国际税收协议（安排）。协议签订情况及具体内容详见国家税务总局网站。
（二）税收协议主要作用
1.提高企业在外国的纳税起点。例如，规定比国内法更为宽松的常设机构条款，降低中国企业在境外投资时被来源国征税的可能性；通过协议条款约定缔约国企业税收居民身份的认定标准，降低缔约国一方企业在缔约另一方承担全球纳税义务的风险。
2.享受在外国的减免税或不征税待遇。例如，对于股息、利息、特许权使用费等投资所得，税收协议规定了限制税率，从而确保“走出去”企业在境外将上述投资所得汇回境内时，可以按照较低的限制税率缴纳预提所得税。此外，为了避免同一收入在缔约国被双重征税，税收协定还以专门条款规定了消除双重征税的方法，从而降低走出去企业被重复征税的风险。
中国企业或个人希望根据税收协议在缔约对方国家享受减免税或不征税待遇，应按照对方国家的法律法规申请享受协议待遇。缔约对方国家的税务当局若需要中国企业或个人出具《中国税收居民身份证明》（以下简称证明）的，该中国企业或个人可按国税函[2008]829号文的规定，向主管税务机关申请开具。需要开具证明的申请人应填写并向所在地主管税务机关递交《中国税收居民身份证明》申请表以及其他税务机关要求的文件。税务机关确定申请人符合中国税收居民身份条件的情况后，将由市级税务机关局长签发证明。
3.享受饶让抵免待遇。部分税收协议的饶让抵免条款规定，对于中国企业计算境外所得的中国企业所得税负时，对于在投资目的国根据其国内法享受的税收减免优惠可以视同在国外已经缴纳税款按照规定进行税收抵免，从而使投资目的国的税收优惠能够在双方国家切实为“走出去”企业本身所享有。
4.享受在外国的税收非歧视待遇。税收协议设有专门的非歧视待遇条款，“走出去”企业可据此享受居民企业、常设机构、资本、费用扣除等方面的非歧视待遇。
5.跨国涉税争端解决机制。税收协议专门设有相互协商程序条款，如果走出去企业认为缔约国对方的征税措施与税收协议不符，可以向中国税务主管当局提出相互协商申请，以解决跨国涉税争端。
温馨提示：
中国居民遇有下列任一情况可申请启动相互协商程序
1.需申请双边预约定价安排的；
2.对联属企业间业务往来利润调整征税，可能或已经导致不同税收管辖之间重复征税的；
3.对股息、利息、特许权使用费等的征税和适用税率存有异议的；
4.违背了税收协议无差别待遇条款的规定，可能或已经形成歧视待遇的；
5.对常设机构和居民身份的认定，以及常设机构的利润归属和费用扣除存有异议的；
6.在税收协议的理解和执行上出现了争议而不能自行解决的其他问题；
7.其他可能或已形成不同税收管辖权之间重复征税的。
TPPERSON注：以上“可申请启动相互协商程序”的情形应该是《中国居民（国民）申请启动税务相互协商程序暂行办法》（国税发[2005]115号）一文的内容，但是该文已经被2013年9月24日国家税务总局关于发布《税收协定相互协商程序实施办法》的公告（国家税务总局公告2013年第56号）所取代，56号公告第九条规定：中国居民有下列情形之一的可以申请启动相互协商程序：
1、对居民身份的认定存有异议，特别是相关税收协定规定双重居民身份情况下需要通过相互协商程序进行最终确认的；
2、对常设机构的判定，或者常设机构的利润归属和费用扣除存有异议的；
3、对各项所得或财产的征免税或适用税率存有异议的；
4、违反税收协定非歧视待遇（无差别待遇）条款的规定，可能或已经形成税收歧视的；
5、对税收协定其他条款的理解和适用出现争议而不能自行解决的；
6、其他可能或已经形成不同税收管辖权之间重复征税的。
同时56号公告第三十九条规定：关于特别纳税调整的相互协商程序实施办法，另行规定。而国家税务总局关于印发《特别纳税调整实施办法（试行）》的通知（国税发〔2009〕2 号）第十一章 相应调整及国际磋商对特别纳税调整启动相互协商程序进行了相应规定。
