爱华网“免、抵、退”税额会计科目的设置
1、应交税金—应交增值税 |
生产企业免、抵、退税的会计处理(二)
一、“免、抵、退”税额计算
“免、抵、退”税的“免”税，是指对生产企业出口的自产货物免征本企业生产销售环节增值税：“抵”税，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额：“退”税，是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。具体计算公式如下：
当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额
免抵退税不得免征和抵扣税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）
当期免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免抵退税额抵减额
免抵退税额抵减额＝免税购进原材料价格×出口货物退税率
当期应退税额＝当期期末留抵税额或免抵退税额二者中之较小者
当期免抵税额＝当期免抵退税额-当期应退税额
其中：
1、出口货物离岸价（FOB）以出口发票计算，扣除运保费和佣金后的离岸价，出口发票不能如实反映实际离岸价的，企业必须按照实际离岸价向主管税务机关进行申报。
2、免税购进原材料包括国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，其中进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。
进料加工免税进口料件的组成计税价格＝货物到岸价格+海关实征关税和消费税
3、当期期末留抵税额为当期《增值税纳税申报表》的“期末留抵税额”。
二、会计处理举例
企业可分别按以下三种情况计算申报当期应退税额、应免抵税额及留抵税额：
（1）如果期末留抵税额＝0，则当期应退税额＝0
当期免抵税额＝当期免抵退税额
例1假设某公司生产甲产品（增值税征税率17％，退税率15％），2002年1月共销售7吨，其中4吨出口给A客户，出口额为CIF价100000美元，货款未收到，预计出口运费800美元，保险费200美元，美元记账汇率为8.27.内销量为3吨，内销金额600000元，销项税额102000元。当月取得增值税进项税额合计80000元，上月期末留抵税额为0元。该公司无免税购进原材料的情况。
具体计算如下：
出口离岸价（FOB）＝CIF-F-I＝100000-800-200＝99000（美元）
免税出口销售额＝99000×8.27＝818730（元）
当期免抵退税不得免征和抵扣税额＝99000×8.27×（17％-15％）=16374.6（元）
当期应纳税额＝102000-（80000-16374.6）-0＝38374.6（元）
当期免抵退税额=99000×8.27×15％＝122809.5（元）
期末留抵税额=0
当期应退税额=0
当期免抵税额＝当期免抵退税额＝122809.5（元）
会计分录：
①货物出口
借：应收账款——A客户827000
贷：主营业务收入——出口（甲产品）818730
预提费用——出口从属费用8270
借：主营业务成本——出口退税差额（甲产品）16374.6
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）16374.6
②内销
借：应收账款或银行存款702000
贷：主营业务收入——内销（甲产品）600000
应交税金——应交增值税（销项税额）102000
③计算应纳增值税额
借：应交税金——应交增值税（转出未交增值税）38374.6
贷：应交税金——未交增值税38374.6
④申报出口免抵退税
借：应交税金——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）122809.5
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）122809.5
例2、承上例，假设内销量为1吨，内销金额200000元，销项税额34000元。其他条件不变。
具体计算如下：
当期免抵退税不得免征和抵扣税额＝99000×8.27×（17％-15％）＝16474.6（元）
当期免抵退税额＝99000×8.27×15％＝122809.5（元）
当期应纳税额＝0（元）
当期期末留抵税额＝（80000-16374.6）-34000=29625.4（元）
当期期末留抵税额＜当期免抵退税额
当期应退税额＝当期期末留抵税额＝29625.4（元）
当期免抵税额=122809.5-29625.4＝93184.1（元）
会计分录：
①货物出口
借：应收账款——A客户 827000
贷：主营业务收入——出口（甲产品） 818730
预提费用——出口从属费用8270
借：主营业务成本——出口退税差额（甲产品）16374.6
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）16374.6
②内销
借：应收账款或银行存款234000
贷：主营业务收入——内销（甲产品）200000
应交税金——应交增值税（销项税额）34000
③申报出口免抵退税
借：应收补贴款（应收出口退税）29625.4
应交税金——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）93184.1
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）122809.5
例3、承例2，假设当期取得进项税额合计180000元，其他条件不变。
具体计算如下：
当期免抵退税不得免征和抵扣税额＝99000×8.27×（17％-15％）＝16374.6（元）
当期期末留抵税额＝（180000-16374.6）-34000＝129625.4（元）
当期应纳税额＝0（元）
当期免抵退税额＝99000×8.27×15％＝122809.5（元）
且当期期末留抵税额＞当期免抵退税额
当期应退税额＝当期免抵退税额＝122809.5元
当期应免抵税额＝0元。
会计分录：
①货物出口
借：应收账款——A客户827000
贷：主营业务收入——出口（甲产品）818730
预提费用——出口从属费用8270
借：主营业务成本——出口退税差额（甲产品）16374.6
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）16374.6
②内销
借：应收账款或银行存款234000
贷：主营业务收入——内销（甲产品）200000
应交税金——应交增值税（销项税额）34000
③申报出口免抵退税
借：应收补贴款（应收出口退税）122809.5
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）122809.5
免抵退税的帐务处理（例题详解）
【例题】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率17％，退税率15％。2002年11月和12月的生产经营情况如下：
（1）11月份：外购原材料、燃料取得增值税专用发票，注明支付价款850万元、增值税额144.5万元，材料、燃料已验收入库；外购动力取得增值税专用发票，注明支付价款150万元、增值税额25.5万元，其中20％用于企业基建工程；以外购原材料80万元委托某公司加工货物，支付加工费取得增值税专用发票，注明价款30万元、增值税额5.1万元，支付加工货物的运输费用10万元并取得运输公司开具的普通发票。内销货物取得不含税销售额300万元，支付销售货物运输费用18万元并取得运输公司开具的普通发票；出口销售货物取得销售额500万元。
（2）12月份：免税进口料件一批，支付国外买价300万元、运抵我国海关前的运输费用、保管费和装卸费用50万元，该料件进口关税税率20％，料件已验收人库；出口货物销售取得销售额600万元；内销货物600件，开具普通发票，取得含税销售额140.4万元；将与内销货物相同的自产货物200件用于本企业基建工程，货物已移送。
要求：
（1）采用“免、抵、退”法计算企业2002年11月份应纳（或应退）的增值税并进行帐务处理。
（2）采用“免、抵、退”法计算企业2002年12月份应纳（或应退）的增值税并进行帐务处理。
【答案】：11月份（1）增值税进项税额＝144.5＋25.5×（1－20％）＋5.1＋（10＋18）×7％＝171.96（万元）
（2）免抵退税不得免征和抵扣税额＝500×（17％－15％）＝10（万元）
（3）当期应纳税额＝300×17％－（171.96－10）＝－110.96（万元）（4）免抵退税额＝500×15％＝75（万元）
（5）当期末留抵税额>当期免抵退税额当期应退税额＝当期免抵退税额=75（万元）
（6）当期免抵税额＝75－75＝0（万元）
（7）留待下期抵扣税额＝110.96－75＝35.96（万元）
【帐务处理】：
（1）外购原辅材料、燃料等，分录为：
借：原材料等科目 8500000
应交税金--应交增值税（进项税额）1445000
贷：银行存款 9945000
（2）外购动力，分录为：
借：生产成本 1200000
应交税金--应交增值税（进项税额）204000
在建工程 351000
贷：银行存款1755000
（3）收回委托加工材料，分录为：
借：原材料 1193000
应交税金--应交增值税（进项税额）58000
贷：委托加工物资1100000
银行存款 151000
（4）产品外销时，分录为：
借：应收账款 5000000
贷：主营业务收入 5000000
（5）内销产品，分录为：
借：银行存款3510000
贷：主营业务收入 3000000
应交税金－－应交增值税（销项税额）510000
（6）销售货物运费分录为：
借：营业费用 167400
应交税金--应交增值税（进项税额）12600
贷：银行存款 180000
（7）月末，计算当月出口货物不予抵扣和退税的税额
免抵退税不得免征和抵扣税额＝500×（17％－15％）＝10（万元）
借：主营业售成本 100000
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）100000
（8）计算应纳税额或当期期末留抵税额
增值税进项税额＝144.5＋25.5×（1－20％）＋5. 1＋（10＋18）×7％＝171.96当期应纳税额＝300×17％－（171.96－10）＝－110.96（万元）
由于应纳税额小于零，说明当期“期末留抵税额”为110.96万元。
（9）计算应退税额和应免抵税额
免抵退税额＝500×15％＝75（万元）
当期期末留抵税额110.96万元>当期免抵退税额75万元时
当期应退税额=当期免抵退税额=75（万元）
当期免抵税额=当期免抵退税额－当期应退税额=75-75=0（万元）
借：应收补贴款 750000
贷：应交税金-应交增值税（出口退税）
7500000
（10）收到退税款时，分录为：
借：银行存款 750000
贷：应收补贴款 750000
12月份（1）免税进口料件价格＝（300＋50）×（1＋20％）＝420（万元）
（2）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝420×（17％－15％）＝8.4（万元）
（3）免抵退税不得免征和抵扣税额＝600×（17％－15％）－8.4＝3.6（万元）
（4）当期应纳税额＝140.4÷1.17×17％＋200×140.4÷600÷1.17×17％－（0－3.6－35.96＝－5.16（万元）
（5）免抵退税额抵减额＝420×15％＝63（万元）
（6）免抵退税额＝600×15％－63＝27（万元）
（7）当期末留抵税额<当期免抵退税额当期应退税额＝当期末留抵税额＝5.16（万元）
（8）当期免抵税额＝27－5.16＝21.84（万元）
【帐务处理】
（1）免税进口料件，分录为：
借：原材料等科目 4200000
贷：银行存款 4200000
（2）产品外销时，分录为：
借：应收账款 6000000
贷：主营业务收入 6000000
（3）内销产品，分录为：
借：银行存款1404000
贷：主营业务收入 1200000
应交税金－－应交增值税（销项税额）204000
（4）将与内销货物相同的自产货物200件用于本企业基建工程（假定每件成本1500元），分录为：
借：在建工程 368000
贷：库存商品 300000
应交税金－－应交增值税（销项税额）68000
（5）月末，计算当月出口货物不予抵扣和退税的税额
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝420×（17％－15％）＝8.4（万元）
免抵退税不得免征和抵扣税额＝600×（17％－15％）－8.4＝3.6（万元）
借：主营业务成本 36000
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）360000
（6）计算应纳税额或当期期末留抵税额
当期应纳税额＝140.4÷1.17×17％＋200×140.4÷600÷1.17×17％－（0－3.6－35.96＝－5.16（万元）
由于应纳税额小于零，说明当期“期末留抵税额”为5.16万元。
（7）计算应退税额和应免抵税额
免抵退税额抵减额＝420×15％＝63（万元）
免抵退税额＝600×15％－63＝27（万元）
当期期末留抵税额5.16万元<当期免抵退税额27万元时
当期应退税额=期末留抵税额=5.16（万元）
当期免抵税额=当期免抵退税额－当期应退税额=27-5.16=21.84（万元）
借：应收补贴款 51600
应交税金--应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）218400
贷：应交税金-应交增值税（出口退税）270000
（8）收到退税款时，分录为：
借：银行存款 51600
贷：应收补贴款
生产企业免抵退税额计算要把握好三个要点
来源：财考网 2009
生产企业出口货物免抵退税额的计算相对复杂，关键要把握好三个要点。
第一，准确理解免、抵、退税的具体含义。
免、抵、退税是对生产企业出口货物的退（免）税管理办法。财政部、国家税务总局《关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知》（财税[2002]7号）规定，生产企业自营或委托外贸企业代理出口（以下简称生产企业出口）自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。本通知所述生产企业，是指独立核算，经主管国税机关认定为增值税一般纳税人，并且具有实际生产能力的企业和企业集团。增值税小规模纳税人出口自产货物继续实行免征增值税办法。生产企业出口自产的属于应征消费税的产品，实行免征消费税办法。
实行免、抵、退税办法的“免”税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税：“抵”税，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额：“退”税，是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。
免、抵、退税的计税依据是出口货物的出口销售额，即俗称出口货物的离岸价。
第二，掌握免、抵、退税的计算办法。
免、抵、退税是将退税和征税结合一起计算的，需要通过应纳税额、免抵退税不得免征和抵扣税额、免抵退税额等分项目的计算，才能计算出免抵税额和应退税额。有关计算公式如下：
1.当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额－（当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额）－上期留抵税额。其中，当期免抵退税不得免征和抵扣税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率－出口货物退税率）－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额，免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税购进原材料价格×（出口货物征税率－出口货物退税率）。
如果当期没有免税购进原材料价格，上述公式中的免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额，以及后面公式中的免抵退税额抵减额就不用计算。
2.免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额。其中，免抵退税额抵减额＝免税购进原材料价格×出口货物退税率。
3.如当期期末留抵税额≤当期免抵退税额，则当期应退税额＝当期期末留抵税额，当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额；如当期期末留抵税额＞当期免抵退税额，则当期应退税额＝当期免抵退税额，当期免抵税额＝0.当期期末留抵税额根据当期《增值税纳税申报表》中“期末留抵税额”确定。
例1：某有进出口经营权的棉纺厂系增值税一般纳税人，按照免、抵、退税办法办理出口退税，所生产的混纺布的增值税征税率为17%，财政部、国家税务总局《关于提高部分商品出口退税率的通知》（财税[2008]138号）规定，自2008年11月1日起，将部分纺织品、服装、玩具出口退税率提高到14%.具体执行时间以出口货物报关单（出口退税专用）海关注明的出口日期为准。该厂2008年11月从国内累计采购生产所需原材料等取得的增值税专用发票注明的价款为600万元，进项税额102万元，进项发票已通过认证，材料均已验收入库，其计划成本630万元；上期留抵税额为72万元。本月内销产品含增值税的销售额为468万元，已收存银行，自营出口货物销售额折合人民币2000万元。
根据上述资料和规定公式计算有关数据：
月末，计算结转当期免抵退税不得免征和抵扣税额＝2000×（17%－14%）＝60（万元）；当期应纳税额＝468÷（1+17%）×17%－（102－60）－72＝－46（万元），出口货物免抵退税额＝2000×14%＝280（万元）。
因为当期期末留抵税额46万元＜当期免抵退税额280万元，则当期应退税额＝46万元，当期免抵税额＝280－46＝234（万元）。
从计算结果可以看出，应纳税额为负数，反映的是留抵税额，说明企业出口货物准予抵扣和退税的进项税额，没有在内销货物应纳税额中得到全部抵减，未抵减的部分需要退税。但由于当期留抵税额＜当期免抵退税额，只能按当期留抵税额退税，也就是说退税金额不能超过企业实际缴纳给国家的金额。
例2：假设例1中的上期留抵税额为346万元，其他资料不变，则当期应纳税额＝468÷（1+17%）×17%－（102－60）－346＝－320（万元）。即当期期末留抵税额为320万元，此时因为当期期末留抵税额320万元＞当期免抵退税额280万元，则当期应退税额＝280万元，当期免抵税额＝280－280＝0，11月期末留抵结转下期继续抵扣税额＝320－280＝40（万元）。
例3：假设例1中的上期留抵税额为20万元，其他资料不变，则当期应纳税额＝468÷（1+17%）×17%－（102－60）－20＝6（万元）；当期免、抵、退税额＝2000×14%＝280（万元），当期应退税额＝0，当期出口货物免、抵税额＝280－0＝280（万元）。
第三，密切关注出口退税政策的调整。
我国现行出口退免税的政策，对享受出口退免税的企业范围、货物范围、税种、税率、计税依据等都有严格的规定，并不时对出口退税政策加以调整。2008年上半年，国家税务总局就先后下发了20余份文件，其中包括国家税务总局《关于委托加工出口货物消费税退税问题的批复》（国税函[2008]5号）、国家税务总局《关于生产企业正式投产前委托加工收回同类产品出口退税问题的通知》（国税函[2008]8号）、国家税务总局《关于停止为骗取出口退税企业办理出口退税有关问题的通知》（国税发[2008]32号）等。这些文件具有针对性和时效性，目的是加强征退税衔接管理，进一步完善出口退税政策。因为任何税收政策都可能在某一时期发生变化，作为财务人员，特别是具体办税人员，需要密切关注出口退税政策走向，避免因政策不明或操作失误，给企业带来纳税风险。
关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知（财税[2002]7号）
《财政部、国家税务总局关于生产企业出口货物实行免抵退税办法后有关城市维护建设税教育费附加政策的通知》（财税[2005]25号）
经国务院批准，现就生产企业出口货物全面实行免抵退税办法后，城市维护建设税、教育费附加的政策明确如下：
一、经国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率征收城市维护建设税和教育费附加。
二、2005年1月1日前，已按免抵的增值税税额征收的城市维护建设税和教育费附加不再退还，未征的不再补征。
三、本通知自2005年1月1日起执行。
