爱华网【内容提要】电子商务作为一种新型的交易手段和商业运作模式，给企业带来了无限商机，但也引发了许多税收新问题。本文在充分研究这些新问题的基础上，借鉴国际先进经验，结合我国实际情况，按照既保护其发展，又防患于未然的策略，提出了一些解决的税收原则和具体措施。
【关 键 词】电子商务/征税点/税收管辖权
一、电子商务带来的税收机遇
电子商务相对传统贸易而言，是一次质的飞跃。电子商务在给企业带来巨大的商业价值的同时，也给我国税收带来了机遇。
1.电子商务的发展直接提供了新的税收来源。电子商务无论在消费品市场还是企业间市场都有着广阔的发展前景，一些应用实例以确切的数字作出了有力诠释。全球最大的虚拟书店Amazon·com在1996 年的书籍销售额仅为1660万美元，在1997年猛增到1.217亿美元，增幅达633％。DEC公司1996年在线销售额为2.3亿美元，1997年上升到9.6亿美元， 增幅达317％。据调查，1997年企业之间通过Internet的交易额超过60亿美元，前52家Icommerce公司的销售额总计70.3亿美元， 许多公司的销售额为1996年的2倍多。1995年美国网上购买量为20亿美元，到2002年预计将超过3000亿美元。2000年全球电子贸易总额将达到2000—4000亿美元，在线销售额上升到1170亿美元，2000年之前世界范围的电子商务年均增长率保持在73％左右，在线购物比重将从现在的12％上升到2000年的30％。（注：周志兴、王宜：《网上“炼金”》，《中国计算机用户》1998年5月第18期。）面对如此巨大的市场， 可供纳税的收入将会大幅增加，从而增加了政府的税收来源。
2.电子商务间接地提供了“税收把柄”。每个征税点构成一个“税收把柄”。只有握住税收把柄，才能取得税收收入。税收把柄越完善，税收收入就越多。现在提供的电子商务是通过网络实现从原材料查询、采购、产品展示、定购到出品、储运以及电子支付等一系列贸易活动在内的完整概念，包括了售前服务、交易和支付以及售后服务的商业运作全过程。电子商务使得现代商业具有不断增长的供货能力、不断增长客户需求和不断增长的全球竞争三大特征，商务活动的国际化、信息化和无纸化可以使企业获得更多的商业机会。由此带来包括产业结构、城市化水平、国际化水平、分配结构、消费结构等在内的经济结构的变化，征税点也会随之发生相应的变化。例如在传统的商业模式中，采取层层分销的方式，流通环节的增加不仅使经营费用上升，而且使征税点十分分散。电子商务的出现将从根本上改变原来产品从生产经流通到消费的物流过程，减少流通环节，降低流通成本，使征税点相对集中，税收把柄更加完善。
3.电子商务给税收征管提供了机遇。帐簿、凭证管理不仅是经营管理、加强经济核算的基础，而且是税收征收管理的重要环节。纳税人纳多少税，需根据纳税人的帐簿、凭证来计算。因此，为了保证国家税收的正确计算征收，防止和打击偷、漏、逃税等违法行为，必须加强对纳税人的帐簿、凭证管理。可电子商务的发展，无纸化程度会越来越高，帐簿、凭证等均可在计算机网络中以电子形式填制，而这些电子凭证又可以被轻易地修改，并且不留任何线索、痕迹。更有甚者，随着电子银行的出现，一种非记帐的电子货币（Unaccounted E-Money）可以在税务机关毫无觉察的情况下完成纳税人之间的付款结算业务，这就使以传统纸制凭据为根据的税收征管稽查失去了基础，其结果必将带来“以计算机网络为依托”的税收征管改革，从而实现税收管理的现代化。
4.电子商务促进国际税收协作。纳税人所得和一般财产价值的国际化，为国际税收的形成创造了前提，而电子商务浪潮的兴起为纳税人所得和一般财产价值的国际化增添了新的内容。传统所得和一般财产价值国际化必须通过境外设立常设机构、建立跨国公司来完成。而国际互联网的发展使得跨国机构的设立轻而易举地分布于世界各地，只需移动一台电脑、一个调制解调器和一部电话就可建立一个新的网址，就可上网交易。由此看来，随着国际互联网和电子商务的兴起，所得和一般财产价值的国际化将日趋容易，必将带来国际间的频繁的税务联系。
二、电子商务带来的税收隐患
1.国家税收流失风险加大。每年信息高速公路上的传输增长率已达300％，联接到网上的服务器的数目也每年翻番， 越来越多的企业搬迁于互联网上，通过网络进行贸易，其结果一方面带来传统贸易方式的交易数量减少，使现行税基受到了侵蚀；另一方面由于电子商务是个迅猛突来的新生事物，以致于我们税务部门还来不及全面研究制定相应对策，造成“网络空间”上的“征税盲区”，本应征收的关税、消费税、增值税、所得税、印花税等税收大量流失。如美国在函购公司搬迁到互联网上之后，就损失了约30亿美元的税收收入。（注：菲利帕·卡侬（王丹、谷永春译）：《谁害怕国际互联网？》，《税收译丛》1997年第2期。）难怪美国国内收入局局长玛格丽特·米尔纳，在1996年12月举行的关于当前国际税收若干问题的第九届年会上，对无拘无束的电子商务可能导致的全球性政府收入流失表示担心。我国虽然还没有这方面的报道，但可以确认电子商务加大了我国税收流失的风险。
2.征税对象的性质和数量变得迷惑难解。电子商务交易对象均被转换为“数字化资讯”在网上传送，税务当局很难在其变换回来之前确定其内容。因此即使想征税，也难确定其是商品还是劳务和特许权等。比如企业可以通过任一站点向用户发放专利或非专利技术以及软件产品等，用户需要时，只须通过有关密码将产品打开或在网上拷贝一下就可以了。这时产品的物质载体和销售数量都不存在，打破了通常的销售观念。一方面使得税务机关很难核实其销售收入，另一方面对其是按销售货物征收增值税还是按转让无形资产征收营业税，现行税法没有明确，导致税务处理的混乱。
3.税收管辖权范围较难界定。税收管辖权范围一般来说是一个主权国家的政治权力所能达到的范围。选择地域概念作为一国行使其政治权力的指导思想原则的，称作“属地原则”；选择人员概念作为一国行使其政治权力的指导思想原则的，称作“属人原则”。对于电子商务征税不管选择哪种原则，在确定谁拥有课税的管辖权时都遇到了难题。外国企业利用国际互联网在一国开展贸易活动，很多情况下已不需在该国境内设立常设机构，而只需装入事先核准软件的智能型服务器便可买卖数字化产品，并且通过该服务器还可与世界各国的网上企业进行网络贸易，服务器的营业行为就很难统计和分类，“商品”被谁买卖也难以认定，这使该国失去了作为收入来源国就该类交易的所得征税的基础。如果按“属人原则”征税，一个智能服务器能不能算作“居民”，现行税法没有明确的规定。目前判定法人居民身份一般以管理中心为标准，而每个服务器的实际管理控制中心均可分布于世界各地或迁移至避税地，这使得按“属人原则”征税也失去了依据。
4.国际避税问题加剧。企业可以利用在低税国或免税国的站点轻松避税，因为电子商务使商业流动性进一步加强，正如毕马威国际会计公司的约翰逊所说：“假如一国政府或一个管辖区颁布繁杂的税法，在网上做生意的公司就会迁往别处，因为无需车间或货栈就能够包装和运载货物。移动几个服务器是轻而易举的事。”（注：菲利帕·卡侬（王丹、谷永春译）：《谁害怕国际互联网？》，《税收译丛》1997年第2期。）这样国内任何一家企业都可以选择一个免税或低税国设立站点，通过该站点与国外企业进行商务洽谈和交易，而国内仅作为一个存货仓库。此外，世界各国对电子商务征税的认识和政策不同，也会加剧国际避税。
5.税收征管失去了票据基础。随着高速的ISDN服务（128KPS）和更高速同轴缆传输技术（10MKPS）的引进，信息的下载将更为迅捷，货币支付将比现在的信用卡等更为先进。1997年推出的商业服务软件将允许电子现金过户和电子数据交换。“只要鼠标轻轻掀动一下而无须信用卡的号码，便能够付帐”（注：菲利帕·卡侬（王丹、谷永春译）：《谁害怕国际互联网？》，《税收译丛》1997年第2期。 ）无纸化的交易使本应征收的增值税、消费税、营业税、关税、所得税、印花税等均无从下手。因为现行税收的征收管理是建立在发票、帐簿等这些纸制凭据的基础之上。再加上随着计算机加密技术的发展，使纳税人可以用超级密码来掩藏有关信息，使税务机关搜集资料难上加难。
此外，由于现行税法条例不适用于电子商务的征税，带来诸多税务处理问题上的混乱。比如有关纳税义务发生时间、纳税期限以及纳税地点等的规定就不适应于这种无纸化、国际化的电子商务。税务机关是以收到销货款，还是以发出货物确定纳税义务发生时间；是对其机构所在地，还是经济活动地或劳务发生地来确定纳税地点等等。作为电子商务这种贸易形式，其收款日期、发出货物日期、机构所在地以及经济活动或劳务发生地都是难以捉摸的，因此带来了许多潜在的税收问题。
三、目前我国电子商务的征税原则及措施建议
（一）我国电子商务的征税原则
由于我国电子商务才刚刚启蒙，我国电子商务市场从环境和实践等多方面还未成熟，而电子商务却给我国企业带来了众多的商机，诸如降低成本、缩短产品流通时间、加快客户反应、提高服务质量和促进对外贸易等，由此看来推动我国电子商务的发展，抓住信息化革命带来的本世纪末最后一次“跳跃”的机会，为电子商务创造一个宽松的环境是我国政府义不容辞的责任。因此，在按照鼓励、扶持的政策思想指导下，可制定以下相应的征税原则。
1.税收中性原则。征税应不影响企业对市场行为和贸易方式的经济抉择，以免阻碍新技术的发展。以我国目前的国情而论，更应如此。在我国信息产业还处于稚嫩时期，网址资源已相当紧张，加上我国企业传统经营方式落后，机制僵化，信息不灵，因而急需上网经营。如果这时我国税收政策阻碍电子商务的发展，不仅会防碍了企业的经营发展，而且使税收也变成无源之水、无本之木。
2.公平税负原则。首先，从长远来看，应保持传统贸易和电子商务的税负一致，因为传统贸易和电子商务只不过是贸易方式的变革，交易的本质还是相同的。其次，要避免国际间双重征税。微软公司的罗杰·纽曼强调：“税法若想生效，需要全球的和谐。如果一个国家单方面出击，就会出现双重征税的情况。”（注：菲利帕·卡侬（王丹、谷永春译）：《谁害怕国际互联网？》，《税收译丛》1997年第2期。 ）同时他不仅希望各国政府要彼此合作，而且还希望政府同纳税人合作，以求做到对电子商务的征税公平合理。
3.适当优惠原则。即对目前我国的电子商务暂采用适当轻税的税收政策，以促进电子商务在我国的迅速发展，开辟新的税收来源。其实世界各国对电子商务征税暂优惠的态度还是一致的。以美国为例，美国总统克林顿就公开表示赞同各州和地方政府在2004 年之前不得向通过Internet达成的商业交易征收新的税收。并且为促进电子商务走向成熟，美国政府甚至还主张商品由网络进行的交易，如电脑软件及网上服务等一律免税。
（二）措施建议
电子商务的发展，为税收法制建设以及税收征管提出了新的要求。针对电子商务所带来的税收问题，借鉴国际先进经验，结合我国实际情况，为了防患于未然，可尝试采取如下具体措施：
1.建立专门的电子商务税务登记制度。即纳税人在办理上网交易手续之后必须到主管税务机关办理电子商务的税务登记。首先，由纳税人申请办理电子商务的税务登记，填报《申请电子商务税务登记报告书》，并提供网络的有关材料，特别是计算机超级密码的钥匙备份。其次，税务机关要对纳税人填报的有关事项严格审核，逐一登记，并要注意为纳税人做好保密工作，最好是建立一个密码钥匙管理系统。
2.制定一档优惠税率，实行单独核算征收。网络贸易能够帮助企业降低成本，提高效率，因此应采用优惠税率征税。但必须要求上网企业将通过网络提供的服务、劳务及产品销售等业务，单独核算。如果没有单独核算的，一概不能享受税收优惠。
3.依托计算机网络技术，加大征管、稽查力度。暂时可以设想在企业的智能型服务器上设置有追踪统计功能的征税软件，在每笔交易进行时自动按交易类别和金额计税、入库。长远来看还是需要开发一种电子税收系统，这种系统不需纸张文件，但功能强大，能存储文件表单和报告，从而完成无纸税收。这不仅提高了对传统贸易方式征税的征管力度，而且也适应了电子商务发展的征税要求。
4.做好信息的收集、整理和贮存，强化税收信息管理。对待电子商务重点是要加强国际信息情报交流，因为电子商务是一个网络化、开放化的贸易方式，单独一国税务当局很难全面掌握跨国纳税人的情况。只有通过各国税务机关的密切合作，收集来自世界各国的信息、情报，才能掌握纳税人分布于世界各国的站点，特别是开设在避税地的站点，以防上网企业利用这些国外站点偷逃税款。
5.完善现行税法，补充有关对电子商务适用的税收条款。在制定税收条款时，考虑到我国仍属于发展中国家，为维护国家利益，应坚持居民管辖权与地域管辖权并重的原则，再结合电子商务的特征，在我国现行的增值税、消费税、所得税、关税等条例中补充对电子商务征税的相关条款。
