爱华网当分析上市公司的经营业绩和财务状况时，我们打开上市公司的年度报告或中期报告，阅读其中的财务报告部分。财务报告部分的第一项是审计报告。上市公司的年度报告或中期报告应该有审计报告全文，例如，蓝田股份2000年年度报告由沈阳华伦会计师事务所对公司2000年度出具的无保留意见审计报告全文（华伦股审字[2001]01010号）[1]；或者陈述审计报告类型，例如，银广夏2000年年度报告的财务报告部分陈述：公司2000年财务报告经中天勤会计师事务所审计，出具无保留意见审计报告。[2] 根据审计报告类型，我们判断上市公司会计报表反映其财务状况及经营成果和现金流量情况的真实程度。 第一节审计报告类型 注册会计师接受上市公司的委托，依据《中国注册会计师独立审计准则》，对公司提供的会计报表进行审计。在审计过程中，注册会计师结合公司实际情况，实施包括抽查会计记录等必要的审计程序。 上市公司财务报告的审计报告是根据审计结果，注册会计师对公司的会计报表是否公允地反映了公司的财务状况、经营成果和资金变动情况，会计处理方法的选用是否遵循了一贯性原则，发表审计意见。 根据上市公司会计报表反映其财务状况、经营成果和资金变动情况的真实程度，注册会计师出具不同类型的审计报告。 不同类型的审计报告是我们辨别上市公司会计报表反映其财务状况及经营成果和现金流量情况真实程度的重要依据。 上市公司财务报告的审计报告有五种类型[3]： 1.无保留意见审计报告（无解释） 2.无保留意见审计报告（有解释） 3.保留意见审计报告 4.拒绝发表意见审计报告 5.否定意见审计报告 “无保留意见审计报告（无解释）”意味着注册会计师认为，上市公司的会计报表在所有重大方面公允地反映了公司的财务状况、经营成果和资金变动情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。 “无保留意见审计报告（有解释）”意味着注册会计师对会计报表的某些部分做出说明，认为上市公司的会计报表在所有重大方面公允地反映了公司的财务状况、经营成果和资金变动情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。 “保留意见审计报告”意味着注册会计师认为，公司会计报表存在有待确定之处或未能查明是否属实之处，除此之外，公司会计报表在所有重大方面公允地反映了贵公司的财务状况、经营成果和资金变动情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。 “拒绝发表意见审计报告”意味着注册会计师不能确定公司的某些经营活动对会计报表整体反映的影响程度，无法对公司会计报表是否公允地反映公司的财务状况、经营成果和资金变动情况发表审计意见。 “否定意见审计报告”意味着注册会计师认为，会计报表未能公允地反映公司财务状况、经营成果和资金变动情况。 第二节根据不同类型审计报告，识别不同真实程度的会计报表 一、无保留意见审计报告 注册会计师对上市公司财务报告出具“无保留意见审计报告”，意味着其审计结果证明公司会计报表公允地反映其财务状况及经营成果和现金流量情况。注册会计师应该代表投资人利益，对上市公司财务报告的真实性进行审计。可是有些注册会计师为了拉拢客户，获得审计费，出具严重失实的审计报告，误导投资者。为了避免这方面的风险，对于注册会计师出具无保留意见审计报告的财务报告，我们仍然需要运用其他分析方法，进一步证实公司会计报表反映其财务状况及经营成果和现金流量情况的真实程度。 判断一份财务报告的审计报告是否为“无保留意见审计报告”，主要看审计报告的段式和最后一段“审计意见段”的内容。 “无保留意见审计报告”只有两个段式，第一段是“范围段”，列示注册会计师的审计范围；第二段是“意见段”，阐述注册会计师的审计意见。 上市公司“无保留意见审计报告”的“范围段”内容如下：我们接受委托，审计了××公司××××年××月××日的资产负债表（及合并资产负债表）、××××年度的利润及利润分配表（和合并利润及利润分配表）、××××年度的现金流量表（及合并现金流量表）。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些会计报表发表审计意见。我们的审计是依据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审计过程中，我们结合贵公司的实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。 上市公司“无保留意见审计报告”的“意见段”内容如下： 我们认为，上述会计报表符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的有关规定[4]，在所有重大方面公允地反映了贵公司××××年××月××日的财务状况及××××年度的经营成果和××××年度的现金流量情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。 其中，判断审计报告是“无保留意见审计报告”，关键词是“……在所有重大方面公允地反映了……”。 例如，沈阳华伦会计师事务所对蓝田股份2000年度财务报告出具了无保留意见的审计报告，全文如下。 审计报告[5]华伦股审字[2001]01010号 湖北蓝田股份有限公司全体股东： 我们接受委托，审计了湖北蓝田股份有限公司2000年12月31日的资产负债表及合并资产负债表、2000年度的利润及利润分配表和合并利润及利润分配表、2000年度的现金流量表及合并现金流量表。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些会计报表发表审计意见。我们的审计是依据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审计过程中，我们结合贵公司实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。 我们认为，上述会计报表符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的有关规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司2000年12月31日的财务状况及2000年度的经营成果和2000年度的现金流量情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。 沈阳华伦会计师事务所中国注册会计师：×××中国注册会计师：××× 中国·北京二〇〇一年二月二十六日 这份审计报告的第一段是“范围段”，列示注册会计师的审计范围：“湖北蓝田股份有限公司2000年12月31日的资产负债表及合并资产负债表、2000年度的利润及利润分配表和合并利润及利润分配表、2000年度的现金流量表及合并现金流量表。” 这份审计报告的最后一段是“意见段”，阐述注册会计师的审计意见：“我们认为，上述会计报表符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的有关规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司2000年12月31日的财务状况及2000年度的经营成果和2000年度的现金流量情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。” 根据这份审计报告“意见段”的关键词“……在所有重大方面公允地反映了……”，我们判断：这是一份“无保留意见审计报告”，注册会计师认为蓝田股份的会计报表公允地反映了其财务状况及经营成果和现金流量情况。 对于注册会计师出具无保留意见审计报告的财务报告，我们必须运用其他分析方法，进一步证实其会计报表反映其财务状况及经营成果和现金流量情况的真实程度。 二、保留意见审计报告 注册会计师对上市公司财务报告出具“保留意见审计报告”，意味着其不能确定公司财务报告某些部分的真实程度。 “保留意见审计报告”有三个段式：范围段[6]、说明段和意见段。 “保留意见审计报告”的第一段是“范围段”，列示注册会计师的审计范围；第二段是“说明段”，说明注册会计师的保留意见；第三段是“意见段”，阐述注册会计师的审计意见。 判断审计报告是否“保留意见审计报告”，主要看其是否有“说明段”，以及“意见段”是否有关键词“除上述情况有待确定之外……”或“除上述问题造成的影响以外……”，等等。 “保留意见审计报告”的第二段“说明段”，阐述注册会计师的保留意见。对于“说明段”提出保留意见的财务项目，我们不能认为其真实地反映了公司财务状况及经营成果和现金流量情况。 例如，华伦会计师事务所有限公司对沈阳黎明服装股份有限公司（A股简称ST黎明，A股代码600167）2001年中期报告出具了“保留意见审计报告”，并附解释性说明，全文如下。 审计报告[7] 致公司全体股东： 会计师事务所（以下简称“我们”）接受委托，审计了沈阳黎明服装股份有限公司（以下简称“贵公司”）2001年6月30日的资产负债表和合并资产负债表、2001年1～6月的利润表和利润分配表及合并利润表和利润分配表、2001年1～6月的合并现金流量表。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些会计报表发表审计意见。我们的审计是依据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审计过程中，我们结合贵公司实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。 在审计过程中，我们发现，应收款项回函比率较低，对未取得回函的应收款项余额无法确认。 除上述情况有待确定外，我们认为，上述会计报表符合《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司2001年6月30日的财务状况、2001年1～6月会计期间的经营成果及2001年1～6月现金流量情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性的原则。 另外，我们注意到： 1.根据沈阳市国家税务局稽查税罚字（2001）第1003号、第2003号处罚决定，公司需补缴增值税1 618万元、罚款6万元，并应从税款的滞纳之日起至缴款的当日止补缴滞纳金，滞纳金数额尚未确定。 2.公司期末应收第一大股东沈阳黎明服装集团公司的往来款1.88亿元，并按其资金占用额应收取集团公司的资金占用费298万元。 3.根据辽宁省沈阳市中级人民法院民事判决书（2001）沈经初字第262号判决，公司应偿还招商银行沈阳分行长江支行贷款1 883万元及利息。同时公司第一大股东沈阳黎明服装集团公司持有的本公司国有股中的2 000万股，因连带保证责任而被冻结。 华伦会计师事务所有限公司中国注册会计师：×××中国注册会计师：××× 中国·北京二〇〇一年八月十五日 这份审计报告的第一段是“范围段”，列示注册会计师的审计范围：“沈阳黎明服装股份有限公司（以下简称“贵公司”）2001年6月30日的资产负债表和合并资产负债表、2001年1～6月的利润表和利润分配表及合并利润表和利润分配表、2001年1～6月的合并现金流量表。” 这份审计报告的第二段“说明段”阐述注册会计师的保留意见：“应收款项回函比率较低，对未取得回函的应收款项余额无法确认。” 审计上市公司应收账款时，按照应收账款欠款单位明细资料，注册会计师向欠款单位发函确认应收账款的真实性。由于注册会计师收到ST黎明的应收款项回函比率较低，所以无法确认未取得回函的应收款项余额。 这份审计报告的第三段“意见段”阐述注册会计师的审计意见。 根据这份审计报告的第二段“说明段”和第三段“意见段”的关键词：“除上述情况有待确定外……”，我们判断这是一份“保留意见审计报告”。 在这份审计报告“意见段”之后，有三段“解释性说明”，对三项款项做了解释性说明。 为了准确地判断上市公司会计报表反映其财务状况及经营成果和现金流量情况的真实程度，除了注册会计师提出保留意见的财务项目以外，我们应该运用虚假会计报表识别技术，进一步分析上市公司的会计报表。 三、拒绝表示意见审计报告 注册会计师对上市公司的财务报告出具“拒绝表示意见审计报告”，意味着不能确定公司会计报表反映其财务状况及经营成果和现金流量情况的真实性。 “拒绝表示意见审计报告”有三个段式：范围段、说明段和意见段。 “拒绝表示意见审计报告”的第一段是“范围段”，列示注册会计师的审计范围；第二段是“说明段”，说明注册会计师不能确认会计报表真实性的理由；第三段是“意见段”，阐述注册会计师的审计意见。 判断审计报告是否“拒绝表示意见审计报告”，主要看其是否有“说明段”，以及“意见段”是否有关键词“……无法对……发表审计意见。” 对于注册会计师出具“拒绝表示意见审计报告”的财务报告，我们可以认为注册会计师不能确定会计报表反映公司财务状况及经营成果和资金变动情况的真实程度。 例如，四川君和会计师事务所对成都红光实业股份有限公司2000年年度财务报告出具了“拒绝表示意见审计报告”，全文如下： 审计报告[8]君和审字[2001]3067号 成都红光实业股份有限公司全体股东： 我们接受委托，审计了贵公司2000年12月31日的资产负债表（母公司及合并）、2000年度利润及利润分配表（母公司及合并）和2000年度现金流量表（母公司及合并）。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些会计报表发表审计意见。我们的审计是依据《中国注册会计师独立审计准则》进行的。在审计过程中，我们结合贵公司实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。 审计中发现： 1.贵公司的彩色显像管玻壳池炉已于1999年1月拆除，该玻壳池炉的账面净值90 383 661.30元，仍列在固定资产清理项目，本年度未对其清理转入损益。 2.根据贵公司1999年10～11月与成都安成玻璃有限公司筹备处签订的物资移交协议，贵公司将库存原材料55 323 519.89元移交安成玻璃有限公司筹备处，协议规定若移交的物资因技术改造无法使用，则贵公司收回处置，至2000年12月31日，该事项尚无结论，贵公司仍反映在存货项目中，我们无法确定其是否存在。
3.贵公司2000年度已全面停产。经公司2000年2月15日的股东大会同意，贵公司已将彩色玻壳、黑白玻壳生产线及部分辅助设备租赁给河南安玻集团成都电子玻璃有限公司，租赁资产的账面原值为92 077万元，净值为51 811万元（未经评估）。 4.根据贵公司债务重组方案，2000年度内，在政府有关部门的支持下，经各债权人同意，贵公司将大部分贷款、部分应付账款、部分其他应付款等债务共计84 132.16万元划转成都红光实业（集团）有限公司。贵公司拟用现有资产总额中的92 209.94万元，按账面价值（未经评估和审计）抵偿欠红光集团债务，报告期内，因有关手续尚未办妥，故此事项未能办理。贵公司的资产重组工作能否完成，将对贵公司能否持续经营产生决定性影响。 我们认为，由于上述问题的影响，我们无法对贵公司依据持续经营假设和以历史成本为计价基础编制的上述会计报表是否符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的有关规定，以及是否公允地反映了贵公司2000年12月31日的财务状况与2000年度经营成果和资金变动情况发表审计意见。 四川君和会计师事务所中国注册会计师：×××中国注册会计师：××× 中国·成都报告日期：二〇〇一年四月五日 这份审计报告的第一段是“范围段”，列示注册会计师的审计范围。 这份审计报告的第二段“说明段”阐述注册会计师不能确认会计报表真实性的四点理由。 这份审计报告的第三段“意见段”阐述注册会计师的审计意见。 根据这份审计报告的第二段“说明段”和第三段“意见段”的关键词：“……无法对……发表审计意见”，我们判断这是一份“拒绝表示意见审计报告”。 根据注册会计师对PT红光2000年度财务报告出具的“拒绝表示意见审计报告”，我们可以认为注册会计师不能确认PT红光2000年会计报表反映其财务状况及经营成果和资金变动情况的真实程度。 四、否定意见审计报告 注册会计师对上市公司的财务报告出具“否定意见审计报告”意味着根据审计结果，注册会计师确认公司会计报表未能公允地反映公司的财务状况、经营成果和现金流量情况。 “否定意见审计报告”有三个段式：范围段、说明段和意见段。 “否定意见审计报告”的第一段是“范围段”，列示注册会计师的审计范围；第二段是“说明段”，说明注册会计师否认会计报表真实性的理由；第三段是“意见段”，阐述注册会计师的审计意见。 判断审计报告是否为“否定意见审计报告”，主要看其是否有“说明段”，以及“意见段”是否有关键词“由于……未能公允地反映……”。 对于注册会计师出具“否定意见审计报告”的财务报告，我们可以认为其会计报表未能公允地反映公司的财务状况及经营成果和资金变动情况。 例如，四川君和会计师事务所对成都红光实业股份有限公司1998年年度财务报告出具了“否定意见审计报告”，全文如下： 审计报告[9]君和审股[1999]第032号 成都红光实业股份有限公司全体股东： 我们接受委托，审计了贵公司1998年12月31日的资产负债表（母公司及合并），1998年度利润及利润分配表（母公司及合并）、和1998年度现金流量表（母公司及合并）。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些会计报表发表审计意见。我们的审计是依据《中国注册会计师独立审计准则》进行的，在审计过程中，我们结合贵公司实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。 审计中发现： 1.由于贵公司彩管生产线因彩管玻壳池炉超期运行导致大量废品，于1998年3月初停产待修。现彩管玻壳池炉已于1999年1月拆除。该条生产线是贵公司的主要产品生产线之一，何时恢复生产尚难以确定。 2.贵公司的主要产品黑白显像管、黑白显像管玻壳、彩色显像管玻壳等的市场售价远低于其生产成本，现黑白显像管系列生产线于1999年2月开始间歇性停产，黑白显像管玻壳池炉处于保温状态。 3.贵公司因严重亏损导致财务状况恶化，流动比率仅为56.30%，流动负债超过流动资产3.62亿元，公司的偿债及融资能力大幅下降。 4.贵公司账面累计应收成都红光实业集团有限公司离退休人员费用2 362.30万元，因公司改制过程中未对离退休人员在股份公司和集团公司之间做适当划分，我们难以确认该笔债权的合理性及可回收性以及对1998年度损益的影响。 5.至1998年12月31日止，贵公司账面尚有待处理流动资产损失1 993.80万元，因未查明原因，未列入1998年度损益。 由于上述问题造成的重大影响，贵公司依据持续经营假设和历史成本计价基础编制的上述会计报表不符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的有关规定，未能公允地反映贵公司1998年12月31日的财务状况及1998年度的经营成果和现金流量情况。 四川君和会计师事务所中国注册会计师：×××中国注册会计师：××× 四川·成都一九九九年四月二十三日 这份审计报告的第一段是“范围段”，列示注册会计师的审计范围。 这份审计报告的第二段“说明段”阐述注册会计师否认会计报表真实性的五点理由。 这份审计报告的第三段“意见段”阐述注册会计师的审计意见。 根据这份审计报告的第二段“说明段”和第三段“意见段”的关键词：“由于……未能公允地反映……”，我们判断这是一份“否定意见审计报告”。 根据注册会计师对PT红光1998年年度财务报告出具的“否定意见审计报告”，我们可以推断PT红光1998年会计报表未能公允地反映其财务状况及经营成果和现金流量情况。[1]见《湖北蓝田股份有限公司2000年年度报告》“八、财务会计报告”。[2]引自《广夏（银川）实业股份有限公司2000年年度报告》“九、财务报告”。 [3]现在根据新的审计准则，审计报告的类型有：1.标准审计报告（不附加说明段、强调事项段的无保留意见的审计报告）；2.带强调事项段的无保留意见审计报告；3.保留意见的审计报告；4.否定意见的审计报告；5.无法表示意见的审计报告。[4]对于上市公司来说，在实施新的会计准则后，一般审计意见措词是，“我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则的规定编制。”[5]引自《湖北蓝田股份有限公司2000年年度报告》“八、财务会计报告”。[6]根据新的审计准则，目前没有“范围段”一说，相关内容为：引言段，管理层对财务报表的责任段，注册会计师的责任段。[7]引自《沈阳黎明服装股份有限公司2001年中期报告》“六、财务报告”。[8]引自《成都红光实业股份有限公司2000年年度报告》。[9]引自《成都红光实业股份有限公司1998年年度报告》“九、财务报告”。
