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系列专题：《国有企业内部控制框架》
将责任主体与受益人相统一的主要目的是将内部控制机制的外部驱动力转换为企业内部源动力。 西方公众公司的内部控制责任人与受益人的界定，可以抽象出两个强调点：①外部受益人；②内部责任人。前者是大众股东与相关利益人，后者则是公司的实质控制人。从西方企业内部控制的发展历史看，以及内部控制理论表象上看，这一界定很好理解。但是，受益人与责任人的分离，在实务中则无可回避地表现出内、外部利益点的差异与矛盾。即使在监管体系相对完善的西方公众公司，上述矛盾也不容忽视。 实务中发现，在国有企业内部控制体系运行过程中，内外部利益点的矛盾表现得更为突出。这种突出矛盾的显现主要是管理层对内部控制的理解与认知偏差很大，大部分我们接触的国企高管对企业目前需要释放效率有很清醒的认识，但是往往把内部控制看作是上级对自己权力的制约，看作是对效率的制约，对内部控制能够控制风险、帮助管理者把握企业的同时释放效率的功用认识不清，因而往往成为内部控制建设的羁绊，或敷衍了事，或拒不执行，成为国企内部控制机制构建初期的难点与成败关键。此外，国有企业独特的发展历程与公司治理、国有企业的干部体系与干部的考核使用体系、干部的流动转岗机制都使得内部控制的建设与实施能够对国有企业管理者的事业和职业发展有很好的保障和促进作用。如果管理者能够认识到这一点，内部控制体系的建设与运行将获得迫切需要的、来自企业内部的源动力。 基于上述分析，我们认为应当明确地提出内部控制建设的受益人不只是股东，还包括企业的高层管理者。内部控制的受益人同时是管理层和股东，将外部驱动力转换为管理层的内部源动力，是国有企业现阶段构建内部控制机制的必要条件。当然，在满足内部责任人的受益点的同时，外部利益相关者的受益要求也将获得满足。 （三）三条建设主线 内部控制作为一种机制与现代管理元素，其体系庞大，千头万绪，但是归纳起来可归结为三条主线，即治理环境、会计财务控制和业务控制。治理环境分为内部和外部环境，由于内外部环境不在企业的控制范围内，所以，我们将国有企业内部控制的主线确定为：公司治理结构、会计与财务控制和业务控制。需要提示的是，习惯上财务控制和会计控制会放在一起考虑，因为二者相互依托，在操作中很难区分开来。但是，财务控制和业务控制也有着天然的联系，很多财务管理控制的流程是镶嵌在业务流程里面的，所以在讨论业务控制时，会涉及部分的财务控制流程。 1.治理结构 治理结构既是内部控制的重要组成部分，也是内部控制的建设与实施的基础，所以内部控制的建设应该首先从治理结构入手。治理结构包括硬和软两个层面，硬结构包括董事会、监事会的构成及其运作机制、议事规则等，以及组织结构设置、权责分配机制等；软结构包括企业文化、员工道德水准、人力资源政策与管理风格、行为习惯等。对治理结构硬环境的改善应该强调决策保障机制的顺畅和决策权力的适度分配；强调适度相互制约同时要保障有效的协调机制以保障效率；强调充分配置经营权力的同时要建立完善的监督机制以防止滥用权力。对软环境的改善应该放在包括管理层在内的全体员工的道德教育与规范上，并通过道德教育与规范，逐步形成企业的风险意识和自我管理的风险防范文化。在硬结构的设置上，董事会的构成与作用是重要的环节，但是，董事会的设置是国资管理部门的管辖范围，超出了目前国有企业所能作用的范围，所以，国资管理部门应该把它作为内部控制建设的重要事项，尽快完善各大国有企业的董事会及其运作机制。国有企业自身应该把建设重点放在组织效率、决策机制效率、道德规范和企业文化的建设上。 2.会计与财务控制 会计与财务控制的主要目标是财务报告的可靠性、资产的安全和业务的管理与监督，同时，会计与财务控制也是财务分析的基础和决策支持的基础。会计控制系统的实现是通过企业加强会计基础工作，建立健全内部会计制度，规范会计凭证、会计账簿和财务会计报告的处理程序，根据实际发生的经纪业务事项和国家统一的会计制度进行会计核算，并同时强化会计监督，保证会计资料真实完整和财务报告的可靠性等。
