爱华网注：本论文为辽宁省教育厅高校科研计划项目“不同产权结构下内部控制效率研究”（编号2009A387）的阶段性成果。一、影响上市公司内部控制效率的双重因素分析总体而言，造成企业内部控制效率较低的原因主要包括内部控制制度的不健全和外部监管的缺失，亦即内部控制制度的不健全和内部控制信息披露存在问题。因此本文将基于上市公司视角，围绕上市公司内部控制制度以及内部控制信息披露这两方面因素来研究内部控制效率。（一）上市公司的内部控制制度影响其执行效率根据《基本规范》对内部控制要素的描述，有效的内部控制必然是注重内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和内部监督五个要素下的制度。所以，研究上市公司的内部控制制度对内部控制效率的影响也应该从这五个要素着手。1.内部环境方面| http://www.aihuau.com/darticle3/list.asp?id=155674|35（1）治理结构、机构设置与权责分配存在问题。我国上市公司绝大多数是由国有企业改制上市的，只是在企业层次上进行了法人化改革，国有企业改成了股份公司，但并未触及国有资本出资主体的改革，国有资本的运作无人承担责任的局面依然存在。（2）内部审计发挥作用较小。根据赵宝卿（05年）对股份制企业内部审计发挥作用的主要原因调查结果显示，认为企业领导人员不重视内部审计的不多，而选择内部审计机构缺乏独立性和权威性的占很大比重，可见，上市公司内部审计监督与控制弱化的现状是没有较强独立性和权威性的内部审计机构，内部审计机构形同虚设，没有发挥应有的监督与控制作用。其次，审计委员会没有保持外部审计机构聘用与解聘上的独立性和经费上的独立性，这也直接影响了内部控制目标的实现。2.风险评估方面(1)自我国加入WTO以及世界经济一体化趋势逐渐明显之后，我国的经济环境不再是以前单纯的行业之间的竞争环境，不考虑外界经济环境和国际金融起伏对企业影响的观念已经严重制约着企业的生存和发展。目前我国还有很大一部分上市公司由于长期在低风险下运营，企业管理者的风险意识相对淡薄，对建立有效的风险控制体系不加重视，这种缺乏全面风险管理的情况为上市公司内部控制制度的完善形成了障碍，并必将为企业的长远发展留下隐患。(2)由于上市公司一般设立程序严格、复杂，公司规模庞大、成员结构也相对庞杂，因而在应对不寻常环境所产生的风险时，管理层次多，决策不够迅速，制定行动计划与小单位相比要慢很多，信息沟通也存在一些局限性，从而延误了风险应对的最佳时机，这样的风险机制的有效性就相对不足。
3.控制活动方面目前，很多上市公司内部控制制度的不完善体现在并未做到使所有决策、业务过程和操作环节都处于内部控制和监督之下。比如有的公司只有财务才有较为完善的内部控制制度，而其他的操作规程衔接不紧密，管理效应相对弱化。还有相当一部分企业虽然建立了相对比较完善的内部控制制度，但由于内部人员相互勾结，内外串通，使内控制度不能发挥其作用。另外，执行人员滥用职权或屈从于权威而不认真执行，致使内控制度形同虚设，也是控制活动要素没有有效实施的原因。4.信息沟通方面相对而言，上市公司在信息沟通方面比其他产权下的企业要做得好，这是因为上市公司的融资方式决定了它必须在信息传递与信息沟通方面更加注意，但是也存在一些突出的问题。(1)信息在使用者中传递不够通畅。我国上市公司一般由董事会、经理层、子公司经理、部门经理、项目主管等层层机构构成，而上市公司由于机构组织庞大，结构复杂，层次过多，影响了信息沟通的及时性和准确性，董事会传达的信息到最终信息接受者几乎已经没有了时效性，准确性也应值得怀疑。(2)严重的信息不对称。在普华永道发布的一份关于“不透明指数”的报告中，中国的不透明指数位列该报告所评估的35个国家之首，为最不透明的国家。中国上市公司的信息不对称状况如此糟糕吗?通过对强制性信息披露质量和自愿性信息披露数量两方面，对中国上市公司的信息不对称状况进行考察，结果发现，中国上市公司信息不对称确实相当严重，主要表现为强制性信息披露质量低下，自愿性信息披露水平极低。5.内部监督方面我国上市公司的内部监督不力是一个极其突出的问题，在很多情况下，公司经营管理层视其“不存在”。而监事会也从未真正意识到自己的“存在”。许多本能够防止的事情却频频发生，如红光、琼民源、大庆联谊案件，暴露了上市公司缺乏监督的严重问题。|!---page split---|(1)监事会和监事会缺乏必要的独立性。首先是监事与公司的经营管理者大多来自同一单位，仍残存一种上下级关系，如职工监事，党委书记监事等。其次是实践中监事会成员的选任依赖于董事，得不到董事支持的人员很难当选监事。再次是监事会成员的利益冲突，在我国，监事会有股东代表和职工代表，股东和职工的利益往往是不一致的，股东要求公司利益，而职工大多关心自身利益，这种冲突使监事会较难发挥其职能。最后是监事会在组织上缺乏应有的独立性，无自己的常设办事机构，监事会的日常监督职能根本无法正常发挥。(2)监事会或监事职权不全。我国的监事制度实际上是一个“跛脚鸭子”制度。法律只给了监事会和监事“说”的权力，而没告诉其怎么“行动”。如监事会可以对董事、经理损害公司利益的行为请求纠正，也有召集临时股东大会的提议权，但是有关人员拒不纠正，拒不召开怎么办？只有假定和处理，而无制裁的法律规范难以发挥其应有的作用。 （二）内部控制信息披露情况影响上市公司的内部控制效率企业的内部控制要想在满足有效性的前提下实施，仅仅依靠企业自身的自愿性是绝对做不到的，需要外界的监管和监督，而上市公司的内部控制信息披露是外界监管机构和相关利益主体了解企业内部控制信息的唯一途径，通过信息披露，外界可以较充分的了解企业的内部控制情况并针对内部控制信息做出行为和决策，而这些行为和决策会影响企业的经营情况，因此，外界的监管对上市公司内部控制的建立和完善起到至关重要的作用，内部控制信息披露直接影响上市公司内部控制的效率。我国内部控制信息披露经历了自愿性披露阶段、弱强制披露阶段和强制披露阶段三个时期的演变。根据宋绍清（2008年）对我国沪深两地A股上市的公司内部控制信息披露情况的调研，受《上交所指引》、《深交所指引》和《基本规范》的约束，目前我国上市公司都在年报中披露了内部控制信息，但内部控制信息披露程度差异较大。一些企业只是进行了简单的内部控制制度描述，对于内部控制执行过程中存在的问题和不足披露较少。虽然对证券公司、保险公司和商业银行以及发行新股的上市公司的内部控制信息的披露有强制性规定，但在披露的内容、形式以及披露主体等方面却没有详细的规定，对一般性上市公司披露则没有明确的规定。我国在上市公司内部控制信息披露工作中主要存在以下不足和缺陷：1.我国上市公司内部控制信息资源披露动力不足，主要体现在披露目标停留在满足监管部门的披露要求上。显然，内部控制信息披露的目标不应当仅仅停留在满足监管的要求，更重要的是以此为契机，完善企业内部控制，改善投资者关系，提升企业价值。2. 缺乏注册会计师对内部控制信息披露的审计意见。现行制度只要求会计师事务所对内部控制制度的完整性、合理性与有效性进行评价，提出改进建议，并出具评价报告，没有要求注册会计师对公司的内部控制信息披露的真实性发表意见。这表明我国对上市公司内部控制信息披露的监管还很不健全。3.内部控制信息披露的主体不明确且不合理。内部控制责任主体即内部控制设计的合理性和执行的有效性由谁负责，内部控制责任主体也应该是内部控制信息披露责任主体。我国没有专门就上市公司内部控制责任主体作出规定，内部控制信息披露相关主体的责任界定模糊，对内部控制披露方面的规则散落在其他相关规则中。4.披露内容、形式和格式缺乏详细规定和统一的要求，使上市公司在内部控制信息披露上存在较大的选择性和随意性。目前，各上市公司评估报告的内容各不相同，有的公司倾向于全面描述公司内部控制制度情况，降低了报告的可读性，也不利于突出自我评估的重点内容;同时投资者难以进行横向对比，其披露的信息有效性也打了折扣。较大的选择性和随意性造成了上市公司的内部控制信息披露未能达到其预定的目的，而且可能会影响股价的走势，从而影响企业的正常发展。二、提高上市公司内部控制效率的若干措施1.加强对企业上市资格的审核。对欲上市企业的资质要严格把关，从提高上市公司内部控制效率来讲，要尤其考察企业执行内部控制制度的环境，切实改变目前出现的企业进行包装之后上市的现状。同时，要关注企业的委托—代理关系，逐步用市场方式实现的委托代理关系代替行政契约方式实现的关系。2.上市公司要精简信息传递层次，确保信息在最短的时间准确传递到位。快速准确的信息沟通是提高内部控制效率的一个重要因素。上市公司要保证信息的及时性和准确性，就必须改变传统的繁琐传递模式，根据各企业自身的情况和特点，做出相关的促进内外部信息快速传递的指示性规章。|!---page split---|3.相关政府部门加强对企业信息披露情况的监管外部监管的缺失是造成上市公司内部控制效率低的外部直接原因，缺乏监管的内部控制制度难以引起企业足够的重视。因此，相关政府部门必须加强对企业信息披露情况的监管。4.加强对金融证券市场的监管，维持资本市场的良好秩序一般来说，金融资本市场的秩序越稳定，上市公司的股价受人为因素影响的可能性就越小，股价就越能反映上市公司的实际经营情况。上市公司为了获得更多的利润，必然关注股价的涨跌，而内部控制信息的披露情况是传达企业管理层经营能力的信号之一，因此，企业会自觉完善内部控制制度和内部控制信息的披露情况。可见，具有良好秩序的金融市场能够从客观上要求上市公司加强和规范对内部控制信息的披露，提高内部控制制度的执行效率。参考文献：[1]《企业内部控制基本规范》编写组.企业内部控制基本规范[M].上海：立信会计出版社，2008年7月[2]上海证券交易所.《上海证券交易所上市公司内部控制指引》.上海证券交易所，2006年6月5日[3]深圳证券交易所.《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》.深圳证券交易所，2006年9月28日[4]张宜霞.企业内部控制论[D].东北财经大学,2005年
